Wypłaty dokonywane przez zagraniczny zakład polskiego podatnika, a WHT (interpretacja ogólna)

Wciąż aktualne są problematyczne zagadnienia związane z podatkiem u źródła. W tym zakresie ostatnio pojawiły się projekty nowych rozporządzeń odraczających nowe zasady poboru podatku u źródła w zakresie wypłat przekraczających wysokość 2 mln zł na rzecz danego kontrahenta, a także interpretacja ogólna dotycząca zagranicznego zakładu polskiego podatnika na rzecz nierezydenta, która jest tematem niniejszego artykułu.

W omawianej interpretacji ogólnej z 15 kwietnia 2020 r. została dokonana analiza wypłat, należności o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i art. 29 ust. 1 ustawy o PIT, , dokonywanych przez zagraniczny zakład polskiego podatnika na rzecz podmiotu nieposiadającego siedziby, zarządu lub miejsca zamieszkania w Polsce (nierezydenta).

Ustawy o CIT i PIT nie zawierają przepisów dotyczących wprost sytuacji, gdy takiej wypłaty dokonuje zagraniczny zakład polskiego rezydenta na rzecz nierezydenta i gdy nabyte świadczenie jest związane z działalnością tego zakładu.

Biorąc pod uwagę wątpliwości i spory interpretacyjne w tym zakresie Minister Finansów wydał omawianą interpretację ogólną.

Do rozwiązania spornego zagadnienia konieczne było w pierwszej kolejności wyjaśnienie co oznacza stwierdzenie, że dochód osiągany jest na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bowiem od tego między innymi zależy czy dany dochód będzie podlegał obowiązkowi poboru podatku u źródła (ograniczony obowiązek podatkowy).

W interpretacji ogólnej zostały omówione trzy nurty interpretacyjne w zakresie rozumienia dochodu osiągniętego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej:

1. nurt – decydująca jest rezydencja podatkowa świadczeniobiorcy;
2. nurt – decydującym kryterium jest miejsce świadczenia;
3. nurt – decydujące jest kryterium efektu świadczenia: przychód jest osiągnięty na terytorium Polski, jeżeli efekty związanego z nim świadczenia będą wykorzystywane na terytorium Polski

Ostatecznie interpretacja ogólna oparła się jednak na wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanym w dniu 15 maja 2017 roku o sygn.: II FSK 3587/14 , stwierdzającym, że podmioty, które nie posiadają w Polsce siedziby lub zakładu (oddziału), a świadczą na rzecz polskiej spółki usługi niematerialne poza granicami Polski, obciąża ograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Zdaniem NSA, przepis ten – wprowadzając instytucję ograniczonego obowiązku podatkowego – posługuje się pojęciem miejsca osiągnięcia dochodu ocenianego przez pryzmat wypłaty wynagrodzenia za świadczone usługi przez polskiego rezydenta.

Ustalenie, które przychody należy uznać za przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zależy jednak każdorazowo od okoliczności faktycznych sprawy.

W ocenie Ministra Finansów, taką istotną okolicznością faktyczną jest dokonanie wypłaty należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i art. 29 ust. 1 ustawy o PIT, przez zagraniczny zakład polskiego rezydenta i powinność przypisania tego wydatku temu zakładowi.

Następnie podjęte zostały rozważania na temat definicji zakładu zagranicznego przedsiębiorstwa na gruncie Modelowej Konwencji OECD oraz Modelu Konwencji ONZ. Co w efekcie doprowadziło do stwierdzenia, że zakład, który wykonuje rzeczywistą działalność gospodarczą za granicą, uważany jest – na podstawie fikcji prawnej – za odrębny podmiot od tworzącego go macierzystego przedsiębiorstwa.

Konkluzje wynikające z wydanej interpretacji ogólnej są następujące, w sytuacji, gdy zakład prowadzi działalność i do celów tej działalności nabywa świadczenie, a wydatek z tytułu nabycia tego świadczenia jest ponoszony z majątku zakładu i stanowi on w ujęciu podatkowym koszt, który powinien być przypisany temu zakładowi (z tytułu należności określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT albo art. 29 ust. 1 ustawy o PIT) takie należności nie powinny być traktowane jako przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W efekcie przedmiotowe należności nie powinny być opodatkowane podatkiem u źródła, a polski rezydent ani jego zagraniczny zakład nie mają obowiązku poboru podatku u źródła.

Odmiennie należy traktować sytuację, gdy wydatek z tytułu nabycia świadczenia od nierezydenta nie służy celom działalności gospodarczej zagranicznego zakładu polskiego rezydenta i nie może być przypisany temu zakładowi. Wtedy po stronie nierezydenta powstaje przychód w rozumieniu art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT albo art. 3 ust. 2b pkt 7 ustawy o PIT, a dokonujący wypłaty ma obowiązek poboru podatku u źródła.

Wydanie niniejszej interpretacji ogólnej należy ocenić zatem pozytywnie. Szkoda jednak, że Ministerstwo Finansów nie zajęło się w tym jakże trudnym czasie dla każdego przedsiębiorcy, ułatwieniami w zakresie obowiązku dochowania należytej staranności na potrzeby podatku u źródła.

Źródło: INTERPRETACJA OGÓLNA Ministra Finansów Nr SP4.8223.1.2020 z dnia 15 kwietnia 2020 roku w sprawie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła) od wypłaty niektórych należności dokonywanych przez zagraniczny zakład polskiego rezydenta na rzecz nierezydenta