CZYNNY ŻAL – KTO MOŻE SKŁADAĆ ORAZ KIEDY JEST SKUTECZNY

Instytucja „czynnego żalu” uregulowana jest w przepisach ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (dalej: „kks”), w art. 16-16a.   PRZESŁANKI SKUTECZNOŚCI Art. 16 § 1 kks stanowi, że nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe sprawca, który po popełnieniu czynu zabronionego zawiadomił o tym organ powołany do ścigania, ujawniając istotne okoliczności tego czynu, w szczególności osoby współdziałające w jego popełnieniu. Z powyższego wynika zatem, że do skuteczności czynnego żalu wymagane jest:

• ujawnienie istotnych okoliczności popełnionego czynu zabronionego,
• ujawnienie osób współdziałających w popełnieniu czynu zabronionego.

Jak widać zatem czynny żal z zasady nie jest tylko samo-donosem. Druga przesłanka wymaga ujawnienia również innych osób współdziałających przy popełnieniu czynu zabronionego. Należy mieć na uwadze, że czynny żal składa sprawca. W niektórych przypadkach może to być np. księgowy, który był zobligowany do terminowego składania deklaracji podatkowych innego podatnika; albo: dyrektor finansowy (przy odpowiednich uwarunkowaniach umownych. Kolejna przesłanka warunkująca skuteczność czynnego żalu (art. 16 § 2 kks) stanowi, że poza złożeniem zawiadomienia sprawca musi uiścić w całości należność publicznoprawną. Bardzo ważny art. 16 § 5 kks przewiduje sytuacje, w których czynny żal jest bezskuteczny. Dzieje się tak, gdy zawiadomienie zostało złożone:

• w czasie, kiedy organ ścigania miał już wyraźnie udokumentowaną wiadomość o popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego;
• po rozpoczęciu przez organ ścigania czynności służbowej, w szczególności przeszukania, czynności sprawdzającej lub kontroli zmierzającej do ujawnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, chyba że czynność ta nie dostarczyła podstaw do wszczęcia postępowania o ten czyn zabroniony.

Jak widać, czynny żal nie będzie skuteczny, gdy organ ściągania rozpoczął już pewne czynności odnośnie popełnionego czynu zabronionego. Zatem złożenie zawiadomienia po rozpoczęciu kontroli podatkowej lub nawet czynności sprawdzających może okazać się bezskuteczne. W związku z tym ważne jest szybkie działanie sprawców. W momencie powzięcia informacji np. o niezłożeniu w terminie deklaracji podatkowej, najlepiej działać szybko i złożyć czynny żal wraz z uiszczeniem należności publicznoprawnej (o ile wystąpił taki obowiązek). Wczytując się dalej w przepis art. 16 kks dochodzimy do § 6, który wskazuje kategorie sprawców, wobec których w ogóle nie stosuje się przepisów dotyczących czynnego żalu. Mowa o sprawcach, którzy: 1) kierowali wykonaniem ujawnionego czynu zabronionego; 2) wykorzystując uzależnienie innej osoby od siebie, polecili jej wykonanie ujawnionego czynu zabronionego; 3) zorganizowali grupę albo związek mający na celu popełnienie przestępstwa skarbowego albo taką grupą lub związkiem kierowali, chyba że zawiadomienia dokonali ze wszystkimi członkami grupy lub związku; 4) nakłaniali inną osobę do popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego w celu skierowania przeciwko niej postępowania o ten czyn zabroniony.   FORMA ZAWIADOMIENIA Na gruncie art. 16 § 4 i 4a kks czynny żal składa się alternatywnie:

• na piśmie,
• ustnie do protokołu,
• elektronicznie (za pośrednictwem konta w e-Urzędzie Skarbowym) - wprowadzona mocą ustawy z dnia 8 czerwca 2022 r. o zmianie niektórych ustaw w celu automatyzacji załatwiania niektórych spraw przez Krajową Administrację Skarbową

Poza wyżej wskazanymi paragrafami art. 16 (oraz § 1) kodeks karny skarbowy nie przewiduje żadnej szczególnej formy czynnego żalu. Jednakże, zgodnie z art. 113 § 1 kks w postępowaniu w sprawach o przestępstwa i wykroczenia skarbowe stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania karnego, jeżeli przepisy niniejszego kks nie stanowią inaczej. Z kolei art. 119 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks postępowania karnego (dalej: „kpk”) określa elementy pisma procesowego. W związku z powyższym czynny żal omawiany w niniejszym tekście powinien zawierać: 1) oznaczenie organu, do którego jest skierowane, oraz sprawy, której dotyczy; 2) oznaczenie oraz adres wnoszącego pismo, a także – w pierwszym piśmie złożonym w sprawie – numer telefonu, telefaksu i adres poczty elektronicznej lub oświadczenie o ich nieposiadaniu; 3) treść wniosku lub oświadczenia, w miarę potrzeby z uzasadnieniem; 4) datę i podpis składającego pismo.   „MAŁY” CZYNNY ŻAL Art. 16a kks wprowadza alternatywną formę czynnego żalu odnośnie czynów zabronionych dotyczących złożenia deklaracji lub przesłania księgi. Mianowicie, jeśli po popełnieniu czynu zabronionego sprawca złoży prawnie skuteczną korektę deklaracji lub księgę dotyczącą obowiązku, którego nieprawidłowe wykonanie stanowi ten czyn zabroniony, to sprawa nie podlega karze. Nazywam tę procedurę „małym czynnym żalem”, ponieważ do zaistnienia skutków czynnego żalu nie ma potrzeby składania zawiadomienia, o którym mowa w art. 16 kks. Analogicznie do czynnego żalu, tak i przy małym czynnym żalu wymagane jest niezwłoczne uiszczenie należności publicznoprawnej (nie później niż w terminie wyznaczonym przez organ postępowania przygotowawczego). Instytucję małego czynnego żalu należy niewątpliwie ocenić pozytywnie. Usprawnia ona procedury związane ze składaniem deklaracji i przesyłaniem ksiąg podatkowych, a w praktyce często zdarza się, że z różnych względów składane są błędne deklaracje. Mały czynny żal jest odejściem od nadmiernego formalizmu i realizuje cele ustawodawcze – ułatwia dojście do pożądanego stanu, gdy do organów podatkowych wpływa prawidłowa i rzetelna deklaracja (księga) a należność publicznoprawna jest uiszczona. Od 1 stycznia 2022 r. (na mocy ustawy z dnia 29 października 2021 r.) mały czynny żal będzie bezskuteczny, jeśli przed złożeniem korekty (deklaracji lub księgi) wszczęto postępowanie przygotowawcze o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe lub ujawniono w toku toczącego się postępowania przygotowawczego to przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Zmiana zatem jest doniosła i ogranicza skuteczność małego czynnego żalu.   PODSUMOWANIE Należy mieć na względzie jednak liczne ograniczenia co do skuteczności czynnego żalu (lub małego czynnego żalu), o których mowa w poprzednich paragrafach. Nie wydaje się pożądane składać zawiadomienia zawsze, „na wszelki wypadek”, licząc że „najwyżej nie wywrze skutku”. W niektórych sytuacjach taki bezskuteczny czynny żal może okazać się argumentem przeciwko sprawcy. Najnowsze zmiany wprowadzone do przepisów o czynnym żalu, czyli ograniczenie stosowania zawiadomienia, gdy organy wszczęły postępowanie przygotowawcze o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe nasuwają wątpliwości, czy podejście organów nie zostanie zdominowane pokusą instrumentalnego wszczynania postępowań tylko po to, żeby „zablokować” możliwość skorzystania z instytucji czynnego żalu. Powyższe jest o tyle niepokojące, że w ostatnim czasie bardzo głośno jest o instrumentalnym wszczynaniu postępowań chociażby po to, żeby „wydłużyć” terminy biegu przedawnień.