Podpisanie ZAW-RD przez księgowego jest nieskuteczne – kosztowny błąd w reprezentacji i pułapka odsetkowa w CIT estońskim

Zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem na formularzu ZAW-RD wydaje się prozaicznym dokumentem rejestracyjnym. Jak jednak wskazuje najnowsza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 października 2026 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.550.2026.1.SG), ubieganie się o CIT estoński na podstawie zgłoszenia podpisanego przez osobę nieuprawnioną do reprezentacji podmiotu – np. przez księgową z zewnętrznego biura rachunkowego – jest całkowicie nieskuteczne. Co więcej, konsekwencje takiego błędu rzutują na rozliczenia w kolejnych latach i rodzą dodatkowe obciążenia w postaci ryczałtu od wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. 

Stan faktyczny: Od błędu w reprezentacji po ponad 380 tys. zł odsetek 

Przedmiotowa sprawa dotyczyła spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zajmującej się sprzedażą krajową i zagraniczną (dalej: Spółka). Spółka zamierzała opodatkować swoje dochody CIT estońskim już w latach poprzednich (2022–2025). Formularz zawiadomienia ZAW-RD został wówczas przekazany do urzędu skarbowego, jednak z kluczowym uchybieniem formalnym – został podpisany nie przez zarząd Spółki (zgodnie z zasadami reprezentacji z KRS), lecz przez księgową z zewnętrznego biura rachunkowego prowadzącego księgi podatnika. 

Przeprowadzona w Spółce kontrola podatkowa wykazała, że zawiadomienie podpisane przez osobę nieupoważnioną do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki nie wywołało żadnych skutków prawnych. Urząd Skarbowy uznał, że Spółka nigdy nie weszła w system CIT estońskiego i przez cały okres lat 2022–2025 powinna była rozliczać podatek dochodowy na zasadach ogólnych. W konsekwencji wydano decyzje wymiarowe na łączną kwotę zaległości podatkowej wraz z odsetkami budżetowymi w wysokości aż 386.932,00 zł. 

W 2026 roku Spółka postanowiła naprawić swój błąd. W styczniu 2026 r. nadano listem poleconym nowe zawiadomienie ZAW-RD na właściwym formularzu, z zachowaniem terminu i tym razem podpisane prawidłowo przez osobę uprawnioną do reprezentacji (Zarząd). Jednocześnie Spółka uregulowała zaległości podatkowe wraz z odsetkami budżetowymi za lata 2022–2025. Ze względu na fakt, iż księgi za lata ubiegłe zostały zamknięte i złożone do KRS, zapłacone odsetki ujęto w księgach 2026 r. jako koszty finansowe dotyczące lat ubiegłych. 

Spółka wystąpiła do organu podatkowego z wnioskiem o interpretację, stawiając dwa kluczowe pytania: 

1. Czy na podstawie nowego ZAW-RD złożyego w styczniu 2026 r. (podpisanego przez Zarząd) ma prawo do opodatkowania CIT estońskim od 1 stycznia 2026 r.? 
2. Czy zapłacone w 2026 r. odsetki budżetowe za lata 2022–2025 stanowią dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT) i podlegają opodatkowaniu ryczałtem? 

Stanowisko KIS: Dlaczego podpis księgowego na ZAW-RD jest bezwzględnie nieskuteczny? 

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni podzielił stanowisko Spółki odnośnie do pytania pierwszego, precyzując przy tym charakter prawny formularza ZAW-RD. 

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, warunkiem koniecznym do opodatkowania ryczałtem jest złożenie zawiadomienia o wyborze tej formy opodatkowania według ustalonego wzoru do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego. Organ podatkowy wyraźnie podkreślił, że: 

"Zawiadomienie jest skuteczne tylko wtedy, gdy jest złożone w odpowiednim terminie, zawiera prawidłowe dane, w tym dokładne daty rozpoczęcia opodatkowania ryczałtem, oraz gdy zostanie podpisane przez osobę uprawnioną do reprezentowania podatnika. Zawiadomienie to stanowi bowiem oświadczenie woli wywołujące określone skutki prawnopodatkowe, w związku z czym podpis pod formularzem musi odzwierciedlać zasady reprezentacji podmiotu." 

Zatem złożenie ZAW-RD z podpisem księgowego (nawet posiadającego ogólne pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji podatkowych UPO-1 lub UPP) bez szczególnego umocowania do składania materialnoprawnych oświadczeń woli w imieniu spółki powoduje, że zawiadomienie jest prawnie bezskuteczne. Nie stanowi ono wadliwej czynności naprawialnej – jest traktowane tak, jakby nigdy nie zostało uregulowane i dostarczone organowi. 

Ponieważ w 2026 r. zawiadomienie zostało nadane 10 stycznia 2026 r. i podpisane przez osoby z organu reprezentacji (Zarząd), a Spółka spełniała pozostałe kryteria (m.in. zatrudnienie min. 3 osób, brak udziałów w innych podmiotach, struktura wspólników będących wyłącznie osobami fizycznymi), KIS potwierdził prawo do stosowania CIT estońskiego od 1 stycznia 2026 r. 

Odsetki budżetowe a wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą 

Zdecydowanie mniej pomyślne dla podatnika okazało się rozstrzygnięcie w zakresie pytania drugiego. Spółka argumentowała, że odsetki budżetowe wynikające z decyzji wymiarowych nie są opóźnieniem w zapłacie bieżących podatków, lecz wynikają z błędu w interpretacji przepisów z lat ubiegłych i stanowią zdarzenie losowe/księgowe lat poprzednich. 

Organ podatkowy uznał to stanowisko za nieprawidłowe, wskazując na definicję oraz charakter sankcyjny wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą na gruncie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. 

1. Sankcyjny charakter odsetek zwłoki

Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. jasno wskazuje, że do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą zalicza się publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym – w tym kary, grzywny oraz odsetki od nieterminowego uregulowania zobowiązań podatkowych. Odsetki za zwłokę stanowią rekompensatę dla budżetu państwa za brak terminowego dopływu środków i wynikają z naruszenia przepisów przez podatnika. 

2. Brak związku z osiąganiem i zabezpieczeniem przychodów

Aby dany wydatek uznać za związany z działalnością gospodarczą, musi on realizować cele analogiczne do kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT) – tj. służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Zapłata odsetek budżetowych narasta na skutek błędnego lub wadliwego działania Spółki i nie charakteryzuje się cechą zarobkowości. Ponoszenie opłat sankcyjnych nie wpisuje się w podstawowy profil prowadzenia działalności. 

3. Moment powstania obowiązku podatkowego w ryczałcie

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 oraz art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi kwota wydatku ujęta lub wypłacona w danym miesiącu. Fakt, że odsetki dotyczyły lat 2022–2025, nie zmienia kwalifikacji podatkowej: decydujący jest moment poniesienia/zapłaty wydatku. Ponieważ wypłata/zaksięgowanie sankcyjnych odsetek nastąpiło w 2026 roku – a więc w okresie, gdy Spółka była już objęta ryczałtem od dochodów spółek – uregulowanie tych odsetek obliguje Spółkę do wykazania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i zapłaty ryczałtu do 20. dnia następnego miesiąca. 

Kluczowe wnioski dla praktyków gospodarczych i biur rachunkowych 

Omawiana interpretacja KIS z października 2026 r. stanowi niezwykle ważne ostrzeżenie dla doradców podatkowych, księgowych oraz członków zarządów spółek prawa handlowego: 

1. Weryfikacja reprezentacji przy ZAW-RD: Zawiadomienie ZAW-RD nie jest zwykłą deklaracją podatkową, lecz kluczowym oświadczeniem woli zmieniającym reżim opodatkowania. Musi być bezwzględnie podpisane przez osoby uprawnione do reprezentowania spółki zgodnie z wpisem w KRS lub przez pełnomocnika legitymującego się wyraźnym, materialnym pełnomocnictwem (zwykłe UPO-1 do podpisywania deklaracji przez internet nie jest wystarczające). 
2. Nieskuteczność zgłoszenia rodzi ogromne ryzyko zaległości: Złożenie ZAW-RD z podpisem księgowego wywołuje skutek ex tunc – spółka formalnie nie wchodzi w CIT estoński, co podczas kontroli podatkowej skutkuje doszacowaniem podatku na zasadach ogólnych za wszystkie minione lata wraz z odsetkami za zwłokę. 
3. Zapłata odsetek w trakcie CIT estońskiego podlega opodatkowaniu: Uregulowanie odsetek budżetowych za zaległości podatkowe z przeszłości w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek generuje dodatkowy podatek ryczałtowy od wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Błąd z przeszłości kosztuje więc podatnika dwukrotnie: raz w postaci samych odsetek budżetowych, a drugi raz w postaci ryczałtu od ich kwoty. 

Podsumowanie 

Interpretacja KIS z 29 października 2026 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.550.2026.1.SG) po raz kolejny przypomina, jak brutalne dla przedsiębiorców mogą być błędy formalne na etapie składania deklaracji podatkowych. Prawidłowa reprezentacja podmiotu przy składaniu zawiadomienia ZAW-RD to absolutny priorytet. Przekazanie tego obowiązku księgowemu bez odpowiedniego umocowania prawnego nie tylko unieważnia proces wejścia w CIT estoński, ale prowadzi do dramatycznych konsekwencji finansowych, których skutki będą odczuwalne jeszcze przez kolejne lata rozliczeniowe.