Prawo do odliczenia i neutralność VAT. Jak obronić wydatki na rozwój, M&A i holdingi? (Lekcja ze sprawy Ryanair)

Prawo do odliczenia podatku naliczonego to Święty Graal całego systemu podatku od wartości dodanej. To właśnie ono stanowi fundament i ostateczną gwarancję zasady neutralności, która ma uwalniać przedsiębiorcę od ciężaru VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Niestety, w realiach kontroli celno-skarbowych, ten fundament bywa traktowany przez urzędników jako przywilej, który należy za wszelką cenę ograniczać – zwłaszcza gdy w grę wchodzą wielomilionowe koszty doradztwa przy fuzjach, przejęciach (M&A) czy wydatki na rozwój grupy kapitałowej. 

Dziś przeanalizujemy, jak prawidłowo skonstruować „drzewo decyzyjne” prawa do odliczenia i dlaczego słynny wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie linii lotniczych Ryanair to absolutny „must-read” dla każdego CFO i dyrektora finansowego. 

Drzewo decyzyjne: Związek bezpośredni a pośredni 

Zgodnie z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE (i art. 86 ust. 1 polskiej ustawy o VAT), podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby obronić to prawo, musimy wykazać przed organem jeden z dwóch rodzajów związku: 

1. Związek bezpośredni: Sytuacja idealna i bezsporna. Nabywasz drewno, by wyprodukować meble. Koszt nabycia (VAT naliczony) jest bezpośrednio i natychmiastowo włączony w cenę konkretnej transakcji wyjściowej (VAT należny). 
2. Związek pośredni (Koszty ogólne): Sytuacja, w której organy podatkowe zaczynają szukać dziury w całym. Są to wydatki, których nie da się przypisać do konkretnej, pojedynczej faktury sprzedażowej, ale które stanowią element ogólnych kosztów funkcjonowania przedsiębiorstwa i jako takie tworzą element cenotwórczy wszystkich produktów lub usług firmy. Mówimy tu o kosztach najmu biura, usługach księgowych, doradztwie prawnym, audytach czy kosztach rozwoju (np. poszukiwanie nowych rynków, akwizycje). 

Organy podatkowe uwielbiają odmawiać prawa do odliczenia kosztów o związku pośrednim, argumentując, że np. doradztwo przy przejęciu innej spółki służy jedynie nabyciu udziałów (co leży poza systemem VAT lub jest z niego zwolnione). Ten mur niezrozumienia rozbił w drobny mak wyrok TSUE. 

Przełom w M&A: Sprawa Ryanair (C-249/17) 

Aby zrozumieć, jak potężnym orężem jest zasada neutralności, musimy cofnąć się do wyroku TSUE z dnia 17 października 2018 r. w sprawie Ryanair Ltd (C-249/17). 

Stan faktyczny: Ryanair rozpoczął agresywną próbę wrogiego przejęcia konkurencyjnych linii lotniczych (Aer Lingus). W tym celu firma wydała gigantyczne kwoty na usługi doradcze (prawników, audytorów, bankierów inwestycyjnych). Przejęcie ostatecznie zakończyło się fiaskiem – z powodów regulacyjnych Ryanair musiał wycofać się z transakcji, nabywając jedynie mniejszościowy pakiet udziałów i nie przejmując kontroli nad spółką docelową. Irlandzki organ podatkowy odmówił prawa do odliczenia VAT od kosztów doradztwa, argumentując, że samo nabycie akcji nie jest działalnością gospodarczą (leży poza VAT), a w dodatku transakcja w ogóle nie doszła do skutku. 

Wyrok TSUE: Trybunał stanął po stronie linii lotniczych, formułując genialną w swej prostocie tezę, która na zawsze zmieniła podejście do kosztów M&A. Trybunał przypomniał, że chociaż samo nabycie i posiadanie udziałów nie stanowi działalności gospodarczej, to sytuacja zmienia się diametralnie, jeśli spółka przejmująca ma zamiar zaangażować się w zarządzanie przejmowaną spółką (świadcząc na jej rzecz np. opodatkowane VAT usługi zarządcze, księgowe czy IT). W takiej sytuacji nabycie udziałów staje się czynnością przygotowawczą do prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej. 

Co absolutnie kluczowe: TSUE orzekł, że prawo do odliczenia VAT powstaje już w momencie poniesienia wydatków (na podstawie samego obiektywnego zamiaru) i zostaje zachowane, nawet jeśli zamierzona działalność gospodarcza ostatecznie nie doszła do skutku! 

Fiasko biznesowe przejęcia Aer Lingus nie pozbawiło firmy Ryanair prawa do odzyskania milionów euro podatku VAT od usług doradczych. Prawo do odliczenia, raz nabyte, pozostaje nabyte (z zastrzeżeniem sytuacji oszustwa lub nadużycia prawa). 

Matryca obrony: Jak zabezpieczyć odliczenie VAT w Twojej grupie? 

Wyrok TSUE to potężna broń w rękach dyrektorów finansowych spółek holdingowych i podmiotów aktywnie przejmujących inne firmy. Nie działa ona jednak z automatu. Aby w razie kontroli celno-skarbowej skutecznie obronić odliczenie VAT od kosztów doradztwa, due diligence, czy restrukturyzacji, musisz zbudować odpowiednie „drzewo dowodowe” jeszcze przed zapłaceniem pierwszej faktury: 

• Zbuduj opodatkowany "zamiar": Jeśli Twoja spółka kupuje udziały w innym podmiocie, sam fakt bycia "pasywnym udziałowcem" zablokuje Ci odliczenie. Musisz z góry zaplanować (i udokumentować w listach intencyjnych, uchwałach zarządu lub biznesplanach), że po przejęciu spółka matka będzie świadczyć na rzecz spółki córki usługi opodatkowane VAT (np. strategiczne usługi zarządzania, najem sprzętu, usługi IT, wspólna księgowość). 

• Koszty ogólne a alokacja: Pamiętaj, by w umowach o doradztwo transakcyjne nie wiązać wynagrodzenia doradców wyłącznie z "nabyciem pakietu akcji". Wskazuj, że usługi te mają na celu zbadanie synergii gospodarczych, możliwości integracji operacyjnej i wdrożenia wspólnych usług zarządczych. To tworzy bezpośredni most (związek pośredni) z Twoją ogólną działalnością opodatkowaną. 

• Nie bój się fiaska: Jeśli proces akwizycji upadnie na etapie due diligence lub negocjacji, nie koryguj odliczonego VAT-u. Przygotuj dokumentację potwierdzającą, z jakich obiektywnych przyczyn transakcja nie doszła do skutku (np. negatywny wynik audytu, brak zgody UOKiK) i powołaj się na ochronę ze sprawy C-249/17. 

Błędy na etapie planowania transakcji M&A skutkują utratą milionów złotych na nieodliczonym VAT, a spółki holdingowe to obecnie jeden z ulubionych celów polskich organów podatkowych. W Kancelarii LTCA projektujemy bezpieczne struktury zarządzania grupą kapitałową i audytujemy procesy M&A pod kątem maksymalizacji i bezpieczeństwa odliczeń VAT. Nie pozwól, by formalizm urzędniczy pozbawił Cię neutralności podatkowej. Skontaktuj się ze mną!