Usługi związane z nieruchomościami – usługi spawalnicze i monterskie

1. Zasady ogólne

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT (art. 28e) miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Powyższa regulacja stanowi implementacje art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, który brzmi: „Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość”.

Jednocześnie art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 wskazuje, iż usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości 764 .
   
   

Artykuł 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 wylicza, jakie usługi uważa się za mające bezpośredni związek z nieruchomością oraz jakie usługi uważa się za niemające takiego związku. Przykładowo za usługi związane z nieruchomością uważa się:

1. opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
2. świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
3. wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;
4. budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
5. prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie;
6. badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
7. szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów;
8. wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w art. 31a ust. 3 lit. c rozporządzenia 282/2011 766 , łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
9. świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;
10. przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h oraz i do wykorzystania nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
11. utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
12. utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
13. instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
14. utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
15. zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w nieruchomości objęte art. 31a ust. 3 lit. g rozporządzenia 282/2011 769 , obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;
16. pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte art. 31a ust. 3 lit. d rozporządzenia 282/2011 770 ;
17. usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.
    
    

Nie są uznawane za związane z nieruchomością następujące świadczenia:

1. opracowanie planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę;
2. przechowywanie towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
3. świadczenie usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem nieruchomości.
4. pośrednictwo w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;
5. udostępnianie miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi jak: projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn, okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
6. instalacja lub montaż maszyn lub sprzętu, utrzymanie i naprawa oraz kontrola maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości;
7. zarządzanie portfelem inwestycji w nieruchomości;
8. usługi prawne powiązane z umowami, inne niż objęte art. 31a ust. 2 lit. q rozporządzenia 282/2011, łącznie z doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.

2. Problematyczne transakcje

W oparciu o powyższe, wydawać by się mogło, iż na gruncie usług związanych z nieruchomościami uregulowano już wszystko. Niestety. Uznanie czy mamy do czynienia z transakcją związaną z nieruchomością czy też nie, a w konsekwencji ustalenie czy miejsce opodatkowania danej transakcji należy ustalić w oparciu o kryterium położenia nieruchomości czy tez w oparciu o inne zasady, w praktyce nadal budzi wątpliwości.  

Bo np. czy usługi spawalnicze i monterskie wykonywane na terenie danej nieruchomości mają taki charakter? Niestety odpowiedź na tak postawione pytanie brzmi: to zależy.

Jeżeli przedmiot usług stanowi integralną część budynku (czy jego konstrukcji) niewątpliwie mamy do czynienia z usługą związaną z nieruchomościami.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w bogatym orzecznictwie, gdzie między innymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 maja 2016 r. (sygnatura I FSK 1953/14), sąd stwierdził: "Jeżeli zatem w okolicznościach stanu faktycznego sprawy nie ulega wątpliwości, że przedmiotem usługi nie jest nieruchomość, a linia do warzyw (jej montaż i instalacja), natomiast związek usługi z nieruchomością sprowadza się do tego, że montaż linii do warzyw musi - dla jej prawidłowego funkcjonowania - mieć miejsce w hali/pomieszczeniu gospodarczym (przy czym maszyny mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce bez uszczerbku dla ich funkcjonalności), nie można zgodzić się z organem, że miejsce świadczenia usług powinno być określone w sposób przewidziany w art. 28e u.p.t.u".

Tak samo usługi wykonywane na terenie elektrowni stanowiące prace monterskie przy serwisie kotła nie mają bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy (interpretacja indywidualna z dnia z dnia 25 marca 2025 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0114-KDIP1-2.4012.53.2025.1.MW).