Konfuzja pożyczki przy likwidacji spółki kapitałowej nie wyłącza PIT

Organy podatkowe prezentują restrykcyjną linię w odniesieniu do skutków podatkowych wygaśnięcia pożyczki udzielonej wspólnikowi przez likwidowaną spółkę. Wskazują, że chociaż sama konfuzja wierzytelności i długu nie powoduje powstania przychodu, wspólnik uzyskuje opodatkowany przychód z chwilą otrzymania wierzytelności jako składnika majątku likwidacyjnego.   

Co oznacza konfuzja?

Konfuzja jest konstrukcją powszechnie przyjmowaną w prawie cywilnym. Polega na połączeniu w jednej osobie statusu wierzyciela i dłużnika w ramach tego samego zobowiązania. Wskutek konfuzji zobowiązanie wygasa, ponieważ nikt nie może skutecznie dochodzić świadczenia od samego siebie. 

Do konfuzji może dojść m.in. w przypadku likwidacji spółki kapitałowej, w przypadku kiedy spółka wcześniej udzieliła wspólnikowi pożyczki, która nie została spłacona. Jeśli w związku z likwidacją spółki wierzytelność z tytułu pożyczki przypadnie wspólnikowi jako element majątku likwidacyjnego, to w konsekwencji wspólnik stanie się jednocześnie dłużnikiem zobowiązanym do spłaty pożyczki oraz wierzycielem uprawnionym do żądania jej spłaty. W takiej sytuacji połączenie w jednej osobie praw wierzyciela i obowiązków dłużnika prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania wskutek konfuzji.   

Konfuzja jest neutralna, ale otrzymanie majątku likwidacyjnego nie 

W ocenie organów podatkowych w opisywanej sytuacji należy rozdzielić dwa zdarzenia, które powinny być traktowane jako odrębne etapy prawnopodatkowe: 

1. otrzymanie przez wspólnika wierzytelności jako składnika majątku likwidacyjnego, 
2. następujące w konsekwencji wygaśnięcie tej wierzytelności i odpowiadającego jej długu wskutek konfuzji. 

Organy podatkowe zgadzają się co prawda, że konfuzja następuje z mocy prawa i nie jest umorzeniem ani zwolnieniem z długu, a tym samym nie stanowi nieodpłatnego świadczenia i nie jest samodzielnym źródłem przychodu. Mimo to, w ocenie organów cały proces nie jest neutralny podatkowo, gdyż wspólnik otrzymuje wierzytelność jako składnik majątku likwidacyjnego, a jej wygaśnięcie wskutek konfuzji stanowi jedynie konsekwencję tego zdarzenia.  

To właśnie otrzymanie majątku, a nie następcza konfuzja, jest uznawane przez organy za zdarzenie powodujące powstanie przychodu. Zdaniem organów wierzytelność wobec wspólnika jest aktywem spółki i elementem jej majątku likwidacyjnego. Otrzymanie tego prawa przez wspólnika podlega zatem regulacjom dotyczącym podziału majątku likwidowanej osoby prawnej. Późniejsze wygaśnięcie wierzytelności w drodze konfuzji nie eliminuje skutków podatkowych jej wcześniejszego otrzymania. 

Zasady opodatkowania po stronie wspólnika  

Otrzymanie majątku likwidacyjnego stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, a konkretnie przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Przychodem jest wartość rynkowa majątku otrzymanego w związku z likwidacją. Jednocześnie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o PIT zwalnia wartość majątku likwidacyjnego w części odpowiadającej kosztowi nabycia lub objęcia udziałów. W konsekwencji opodatkowaniu podlega nadwyżka wartości rynkowej otrzymanego majątku nad kosztem nabycia lub objęcia udziałów w likwidowanej spółce, która będzie opodatkowana 19% stawką podatku. 

Organy nie zgadzają się z możliwością uznania wartości pożyczki za koszt wspólnika. To spółka, a nie wspólnik, poniosła ekonomiczny wydatek związany z udzieleniem finansowania. Wspólnik nie może więc przyjąć wartości nominalnej pożyczki jako własnego kosztu podatkowego. 

Przychodem ma być wartość rynkowa wierzytelności otrzymanej w ramach podziału majątku. Tym samym podstawą opodatkowania nie w każdym przypadku będzie nominalna kwota pożyczki wraz z pełną wartością naliczonych odsetek. Wartość rynkowa wierzytelności może zależeć od szeregu okoliczności tj. wypłacalność dłużnika, termin wymagalności, oprocentowanie, zabezpieczenia, ryzyko niewykonania zobowiązania, możliwość skutecznego dochodzenia należności. 

Ugruntowana linia interpretacyjna 

Powyższe podejście zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2026 r., sygn. 0115-KDWT.4011.203.2026.2.DS. Interpretacja jest kontynuacją restrykcyjnej linii interpretacyjnej. 

Podobne stanowisko przedstawiono już wcześniej m.in. w interpretacji z dnia 21 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.765.2023.2.JK czy w interpretacji z dnia 7 listopada 2024 r., sygn. 0112-KDWL.4011.104.2024.1.TW, oraz w interpretacji z dnia 2 lipca 2025 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.388.2025.1.MR. Analogiczne rozstrzygnięcie wydano w dniu 28 stycznia 2026 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.961.2025.1.MN.  

Stanowisko organów nie jest wolne od kontrowersji. We wcześniejszych interpretacjach można znaleźć pogląd, zgodnie z którym otrzymanie wierzytelności wobec samego siebie nie prowadzi do definitywnego przysporzenia majątkowego. Korzystne stanowisko zostało zaakceptowane przykładowo w interpretacji z 19 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.80.2023.1.DD. Organ zgodził się w niej, że otrzymanie przez wspólnika będącego podatnikiem CIT wierzytelności wobec samego siebie nie powoduje definitywnego przysporzenia, ponieważ wierzytelność wygasa w momencie jej przekazania. Interpretacja ta została jednak zmieniona w dniu 10 lipca 2026 r. przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej pismem o sygn. DOP12.8221.48.2026. 

Czy stanowisko Dyrektora KIS jest bezsporne? 

Argumentacja organu znajduje oparcie w brzmieniu art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o PIT, który obejmuje opodatkowaniem wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki. 

Pozostaje jednak pytanie, czy wspólnik rzeczywiście otrzymuje definitywne przysporzenie majątkowe, skoro wierzytelność wygasa z mocy prawa w tej samej chwili, w której zostaje mu przekazana. Wspólnik nie może wierzytelności sprzedać, dochodzić ani wykorzystać w inny sposób. Można więc argumentować, że prawo to nie zostaje faktycznie i definitywnie włączone do jego majątku.