Fiskus coraz częściej kwestionuje rozliczenia VAT gmin i spółek komunalnych
Czym jest klauzula nadużycia prawa w VAT?
Od lipca 2016 r. w ustawie o VAT obowiązuje klauzula nadużycia prawa (art. 5 ust. 4 i 5), zgodnie z którą: przez nadużycia prawa rozumie się dokonanie czynności (podlegających opodatkowaniu VAT) w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy o VAT, miała zasadniczo na celu osiągniecie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.
W efekcie:
- transakcja nie wywołuje skutków podatkowych przewidzianych w ustawie,
- podatnik traci prawo do odliczenia VAT,
- organy mogą odmówić wydania interpretacji lub uznać, że wydana interpretacja nie chroni podatnika.
Jak to działa w praktyce?
Przykład 1: Infrastruktura wodno-kanalizacyjna
Gmina wybudowała infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, która ma być w całości wydzierżawiona spółce komunalnej za wynagrodzeniem. Spółka przy życiu ww. infrastruktury prowadzić będzie działalność opodatkowaną VAT w postaci dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Dyrektor KIS odmawia Spółce odliczenia podatku naliczonego z tytułu czynszu dzierżawnego – uznaje, że model dzierżawy miał na celu jedynie „sztuczne” uzyskanie prawa do odliczenia i stanowi nadużycie prawa.
Przykład 2: Pływalnia miejska
Gmina po remoncie planowała odpłatnie wynajmować spółce komunalnej. Pomimo planowanego 100% wykorzystania do działalności opodatkowanej, Dyrektor KIS uznaje, że nowy model może być próbą obejścia przepisów i odmawia wydania interpretacyjnej.
Przykładem takich niekorzystnych rozstrzygnięć są:
⎯ postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z 30 stycznia 2024 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.779.2023.3.SM o odmowie wydania gminie interpretacji indywidualnej (utrzymane w mocy na gruncie postanowienia z 28 marca 2024 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.779.2023.4.KW, gdzie wysokość miesięcznego czynszu dzierżawy uzależniona była od dwóch składowych łącznie:
- a) wysokości ostatecznie poniesionych przez Gminę ze środków własnych wydatków na realizację inwestycji,
- b) wysokości przyjętych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych stanowiących przedmiot dzierżawy, ustalonych z uwzględnieniem okresu zużycia danego środka trwałego;
⎯ postanowienie Dyrektora KIS z 1 czerwca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.6.2023.3.BS (utrzymane w mocy na gruncie postanowienia z 9 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.6.2023.4.BS/RK) o odmowie wydania gminie interpretacji indywidualnej, gdzie czynsz dzierżawy kalkulowano w oparciu o wysokości odpisów amortyzacyjnych udostępnionej przez gminę infrastruktury;
⎯ postanowienie Dyrektora KIS z […] lipca 2023 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.99.2023.3.AKS (utrzymane w mocy na gruncie postanowienia z [...] sierpnia 2023 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.99.2023.4.NK) o odmowie wydania gminie interpretacji indywidualnej, gdzie kalkulacja czynszu dzierżawy stanowiła zwrot poniesionych przez gminę nakładów na sieć wodociągową z jednoczesnym uwzględnieniem spodziewanego okresu użyteczności infrastruktury.
- postanowienie Dyrektora KIS z [...] kwietnia 2023 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.49.2023.3.JSZ (utrzymane w mocy na gruncie postanowienia z [...] lipca 2023 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.49.2023.4.AJB) o odmowie wydania gminie interpretacji indywidualnej, gdzie czynsz dzierżawy skalkulowany był w oparciu o ilość dokonanej przez Spółkę sprzedaży usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, tj. wartość czynszu dzierżawnego była ustalana jako iloczyn rocznej liczby m3 doprowadzonej wody/odprowadzonych ścieków oraz stawki za 1 m3 doprowadzonej wody/odprowadzonych ścieków ustalonej przez strony umowy.
⎯ postanowienie Dyrektora KIS z 7 lipca 2023 r. nr 0112-KDIL3.4012.187.2023.4.MC (utrzymane w mocy na gruncie postanowienia z 22 sierpnia 2023 r., nr 0112-KDIL3.4012.187.2023.5.LS) o odmowie wydania gminie interpretacji indywidualnej, gdzie czynsz dzierżawy skalkulowany był w oparciu o ustalony procent wartości inwestycji określonej przez rzeczoznawcę majątkowego (1,06% wartości inwestycji).
- wyrok WSA w Olsztynie z 7 grudnia 2023 r. sygn. I SA/Ol 389/23 , gdzie WSA podkreślił, że: „(…) dla wyrażenia uzasadnionego przypuszczenia co do nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy VAT, kluczowe znaczenie mają nie poszczególne elementy stanu faktycznego opisanego we wniosku, ale skutki podatkowe działań wnioskodawcy. Te zaś organ interpretacyjny ustala na podstawie całokształtu okoliczności danej sprawy. Wbrew także twierdzeniom skarżącej organ nie miał obowiązku wskazać właściwego w jego ocenie sposobu kalkulacji rzeczonego wynagrodzenia. Nie sposób natomiast odmówić trafności stanowisku organu, że w warunkach rynkowych wysokość czynszu dzierżawnego winna uwzględniać zwrot poniesionych nakładów na inwestycje w bliższej perspektywie czasu niż kilkadziesiąt lat z czym mamy do czynienia w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Gminy. Nie można też tracić z pola widzenia, że to od tych nakładów Gmina chciała odliczyć podatek naliczony. Elementy te w całokształcie opisanych we wniosku okoliczności stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uzasadnionym czynią przypuszczenie, że zasadniczym celem opisanej we wniosku transakcji było stworzenie warunków umożliwiających sfinansowanie części kosztu inwestycji ze środków budżetu państwa, co jest sprzeczne z celem ustawy. Trafne jest przy tym stanowisko organu, że nie jest dopuszczalne akceptowanie sytuacji, w której podatnik tworzy sztuczną i zupełnie abstrakcyjną sytuację, tylko po to, aby zyskać podatkowo”.
- wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 12 czerwca 2025 r. sygn. I SA/Go 118/25, gdzie wysokości czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy majątku, powstałego w ramach inwestycji został skalkulowany w oparciu o wysokość odpisów amortyzacyjnych w danym roku kalendarzowym (w zależności od rodzaju majątku, stawki rocznej amortyzacji wynosiły 2% lub 10%), w którym WSA wskazał na występowanie nadużycia prawa w związku z nierynkową wysokością czynszu dzierżawy.
