Kara umowna to kara... czy już usługa? Ryzyko VAT, które budzi CFO w środku nocy
Często w finansach kierujemy się zasadą, że kara to odszkodowanie, a odszkodowanie co do zasady nie podlega VAT. Proste, prawda? A jednak, w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), ta zasada staje się coraz bardziej… elastyczna.
Dla profesjonalistów finansowych jest to moment, by podnieść czerwoną flagę. Błędna kwalifikacja przelewu nazwanego „karą” może skutkować zaległościami podatkowymi. Zobaczmy, dlaczego opodatkowanie kar umownych to jedna z najbardziej podstępnych pułapek VAT.
Kluczowe kryterium: ekonomiczna rzeczywistość (versus prawo cywilne)
TSUE jest w tej kwestii bezwzględny: to, jak nazwiemy płatność w prawie cywilnym (kara, odszkodowanie, odstępne), nie jest decydujące dla celów VAT. Kluczowe jest, czy istnieje bezpośredni związek między płatnością a faktycznym, odpłatnym świadczeniem usługi lub dostawą towarów.
Wniosek dla Finansisty: Jeżeli płatność, choć nazwana "karą", ekonomicznie stanowi wynagrodzenie za gotowość do świadczenia lub opłatę za rezygnację z usługi, natychmiast wpada w sidła VAT.
VAT jest należny: tam, gdzie kara staje się alternatywną ceną
Najbardziej jaskrawym przykładem zmiany myślenia jest sprawa Apcoa Parking (C-90/20). Opłaty kontrolne za nieprawidłowe parkowanie (np. przekroczenie czasu) zostały uznane przez TSUE za wynagrodzenie za udostępnienie miejsca parkingowego i podlegają VAT. Trybunał argumentował, że kierowca, nawet parkując nieprawidłowo, skorzystał z usługi podstawowej. Opłata ta jest ekonomicznie nierozłącznym elementem łącznej ceny za tę usługę. Konieczność nałożenia takiej opłaty kontrolnej nie mogłaby mieć miejsca, gdyby usługa udostępnienia miejsca parkingowego nie została wcześniej wykonana.
Podobne podejście dotyczy kar za przedwczesne zerwanie umowy. W sprawach dotyczących rezygnacji z usług telekomunikacyjnych (Meo C-295/17 i Vodafone C-43/19) oraz leasingu (Unicredit Leasing C-242/18), TSUE uznał, że płatność pokrywająca całość lub znaczną część ustalonego wynagrodzenia, stanowi de facto zapłatę za prawo do wcześniejszego odstąpienia lub za dostępność usługi. Polskie sądy administracyjne podążają za tą logiką, wskazując, że jest to „świadome dopuszczenie (godzenie się) do powstania po swojej stronie szkody” w zamian za uzyskanie pożądanej korzyści (np. szybsze zakończenie najmu).
VAT nie jest należny: gdzie płaci się za szkody, a nie za Korzyści
Na szczęście nie każda kara oznacza automatyczny VAT. Są twarde kryteria, które wyłączają opodatkowanie, koncentrując się na funkcji odszkodowawczej płatności:
- Czysty cel prewencyjny (brak beneficjenta): Kary, które mają na celu wyłącznie zniechęcenie do działań niepożądanych, a nie sprzedaż prawa do takiego zachowania, nie podlegają VAT. Potwierdził to NSA (I FSK 1799/17), orzekając o karach za palenie tytoniu w wynajętym pojeździe. Płatności te mają charakter prewencyjny i odstraszający , a brak jest bezpośredniego konsumenta/beneficjenta odnoszącego wymierną korzyść.
- Odszkodowanie za straty majątkowe (restytucja): Jeżeli płatność ma charakter czystego odszkodowania za szkodę (np. rekompensata za zniszczenie mienia), jej celem jest przywrócenie stanu pierwotnego, a nie świadczenie usługi. Jest tak w przypadku zwrotu kosztów zabezpieczenia sieci wodno-kanalizacyjnej na wpływy eksploatacji górniczej, co NSA (I FSK 1162/18) uznał za rekompensatę, a nie płatność za usługę. Podkreślono, że takie działanie wynika z obowiązków publicznoprawnych. Podobnie odsetki za opóźnienie zostały dawno uznane przez TSUE (Bausystem C-222/81) za czysty zwrot kosztów/odszkodowanie.
- Czynności jednostronne: Płatność odstępnego przy umowie przedwstępnej, na którą strony się umówiły, lecz która stanowi jednostronną czynność (jak wskazał NSA w wyroku I FSK 1382/17), nie posiada wymaganego związku z otrzymaniem świadczenia wzajemnego, a zatem nie podlega opodatkowaniu.
Wniosek Końcowy
Opodatkowanie kar umownych zależy nie od tytułu przelewu, ale od ekonomicznej i prawnej natury transakcji. Klucz do ustalenia, czy kara umowna będzie podlegać VAT, polega na zbadaniu:
- Czy płatność jest ekwiwalentem? Czy płacący otrzymuje w zamian jakąkolwiek korzyść, usługę lub opcję (np. prawo do wyjścia z umowy) – VAT jest realny.
- Czy płatność jest restytucją? Czy płatność ma na celu wyłącznie naprawienie szkody majątkowej (np. zniszczenie, utrata funkcjonalności) i ma cel prewencyjny lub odszkodowawczy – VAT jest wykluczony.
I tutaj drobna uwaga: istnieją rozstrzygnięcia, w szczególności interpretacje Dyrektora KIS, które mogą rzucać nieco mylne światło na temat opodatkowania kar umownych. Przykład? Interpretacja z 16 października 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.516.2024.2.MM. KIS uznał w niej, że zapłata na rzecz spółki kary umownej z tytułu jednostronnego wypowiedzenia umowy przez spółkę z winy najemcy nie jest wynagrodzeniem za odpłatne świadczenie usługi, a więc nie podlega VAT. W tego rodzaju rozstrzygnięciach kluczowe jest wskazanie opisu stanu faktycznego przez wnioskodawcę. Czasami, opisy te są wręcz fantastyczne, co powoduje, że raczej ciężko uznawać je za swoistego rodzaju „latarnie”.
Jeśli w Twojej organizacji wciąż pokutuje zasada „kara = brak VAT”, konieczna jest pilna rewizja. W świetle tak dynamicznego orzecznictwa, każda umowa wymaga indywidualnej analizy, aby nie dać się zaskoczyć fiskusowi.
