Ulga na mieszkanie w UPSD – czym jest „konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania”?
Ulga mieszkaniowa z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn (dalej: UPSD) pozwala, po spełnieniu określonych warunków, nie wliczać do podstawy opodatkowania wartości nabytego w spadku lub darowiźnie budynku albo lokalu mieszkalnego — do limitu 110 m² powierzchni użytkowej.
W skrócie – ulga mieszkaniowa:
- dotyczy tylko wartości 110 m^2 powierzchni domu lub mieszkania;
- przysługuje osobom, które w tymże domu lub mieszkaniu będą zamieszkiwać co najmniej 5 lat od dnia złożenia zeznania podatkowego i ponadto będą tam zameldowane na pobyt stały;
- co do zasady nie przysługuje osobom, które w momencie składania zeznania są właścicielami lub nawet najemcami innego lokalu mieszkalnego lub domu – chyba, że w odpowiednim czasie pozbędą się statusu jedynego właściciela posiadanych przez siebie innych nieruchomości lub wypowiedzą wszystkie wiążące ich umowy najmu domu lub mieszkania.
UPSD przewiduje jednak pewien wyjątek. Zgodnie z art. 16 ust. 7 pkt 2 UPSD, sprzedaż lokalu objętego ulgą nie powoduje utraty prawa do ulgi, jeżeli zbycie było uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, środki ze sprzedaży zostaną w całości przeznaczone w ciągu 2 lat na wskazany w przepisie cel mieszkaniowy, a łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym lokalu, potwierdzony zameldowaniem na pobyt stały, wyniesie 5 lat.
Pojawia się zatem pytanie – czym właściwie jest „konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania”.
Kwestię tą dobrze ilustruje niedawno wydana przez Dyrektora KIS interpretacja indywidualna. Sprawa dotyczyła podatniczki, która odziedziczyła mieszkanie po ciotce swojego ojca. Było to jej pierwsze mieszkanie i była uprawniona do skorzystania z omawianej ulgi mieszkaniowej. Warunkiem zachowania ulgi było zameldowanie i zamieszkiwanie w odziedziczonym lokalu przez 5 lat. W sprawie będącej przedmiotem interpretacji, podatniczce do końca tego okresu pozostawało jeszcze ponad 2 lata.
Podatniczka wskazywała jednak, że mieszkanie znajduje się w bardzo głośnym miejscu blisko centrum miasta, a hałas negatywnie wpływa na jej zdrowie psychiczne. Wskazywała także, że lokal generował wysoki czynsz i był w bardzo złym stanie technicznym – wymagał generalnego remontu, na który podatniczka nie posiadała środków.
W związku z tym podatniczka planowała sprzedać odziedziczone mieszkanie, a wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczyć na zakup innego lokalu – cichszego, tańszego w eksploatacji, bardziej przystępnego do życia i w lepszym stanie technicznym.
Podatniczka uważała, że w takiej sytuacji powinna zachować prawo do ulgi mieszkaniowej.
Dyrektor KIS nie zgodził się z tym stanowiskiem, wskazując, że dla zachowania prawa do ulgi w sytuacji sprzedaży odziedziczonego mieszkania nie wystarcza sama potrzeba poprawy komfortu życia. Dyrektor KIS wskazał, że pojęcie „konieczności” należy rozumieć jako sytuację wyjątkową, obiektywną i imperatywną. Jak wyjaśnił organ, „o potrzebie zmiany warunków zamieszkania świadczą okoliczności wyjątkowe świadczące o uzasadnionej konieczności zmiany warunków zamieszkania”. Organ podał przykłady takich sytuacji. Może to być m.in. zmiana miejsca pracy, choroba spadkobiercy albo członków jego najbliższej rodziny z nim zamieszkujących, trudna sytuacja życiowa lub rodzinna, a także stan zdrowia, który w sposób oczywisty utrudnia albo uniemożliwia realizację potrzeb mieszkaniowych w lokalu nabytym w drodze spadku.
W analizowanej sprawie Dyrektor KIS uznał, że podatniczka już w momencie odziedziczenia mieszkania wiedziała, gdzie lokal się znajduje, jakie opłaty będzie ponosić z tytułu czynszu oraz w jakim stanie technicznym jest mieszkanie. Skoro lokal wymaga generalnego remontu, to – zdaniem organu – nie była to nowa, nagła ani wyjątkowa okoliczność, która pojawiła się dopiero po nabyciu spadku.
W konsekwencji Dyrektor KIS stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania. W sytuacji tej podatniczki sprzedaż odziedziczonego przez nią lokalu przed upływem 5-letniego okresu skutkowałaby utratą prawa do ulgi mieszkaniowej.
Podobne, restrykcyjne podejście Dyrektor KIS zaprezentował w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2026 r., nr 0111-KDIB2-3.4015.23.2026.4.BZ.
Inaczej Dyrektor KIS rozstrzygnął sprawę w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2025 r., nr 0111-KDIB2-2.4015.213.2024.2.DR.
W tej sprawie podatniczka odziedziczyła po cioci mieszkanie, w którym zamieszkała i zameldowała się na pobyt stały wraz z mężem i synem. Podatniczka wskazała, że odziedziczony przez nią lokal miał dwa pokoje, z czego jeden był przejściowy. Jeden pokój pełnił funkcję salonu, pokoju dziennego i jadalni, a drugi był jednocześnie sypialnią, pokojem dziecka oraz miejscem pracy podatniczki, która wykonywała pracę zdalną. Podatniczka planowała również z mężem drugie dziecko.
W tym przypadku Dyrektor KIS uznał stanowisko podatniczki za prawidłowe, przyjmując, że sprzedaż odziedziczonego mieszkania może być uzasadniona koniecznością poprawy warunków mieszkaniowych podatniczki i jej rodziny:
„(…) skoro zbycie mieszkania nabytego w spadku nastąpi ze względu na uzasadnioną konieczność poprawy dotychczasowych warunków mieszkaniowych Pani i Pani rodziny, to po spełnieniu pozostałych warunków wymienionych w art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn — zachowa Pani prawo do ulgi mieszkaniowej”.
Należy jednak z całą mocą zaznaczyć, że organy bardzo restrykcyjnie oceniają, czy w danej sprawie mamy do czynienia z „okolicznością stanowiącą konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania”, a każdy przypadek wymaga pogłębionej analizy.
Źródło:
Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 29 maja 2026 r., nr 0111-KDIB2-2.4015.77.2026.1.DR.
Z treścią interpretacji można zapoznać się pod tym linkiem:
