Rozliczenia w ramach ugody a VAT

Kwalifikacja prawna rozliczenia, które ma być dokonane w ramach ugody ma istotne znaczenie dla prawidłowego określenia skutków w VAT (odszkodowanie / wynagrodzenie?). Decydujący będzie przedmiot samej ugody.  

Świadczenie usług jako przedmiot opodatkowania 

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa; 

Ugoda 

Przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać (art. 917 k.c.).  

Jednocześnie należy wskazać, że terminologia czy nazewnictwo stosowane w treści ugody pozostaje bez wpływu na prawny charakter rozliczenia - podatnicy nie mają bowiem swobody w tym zakresie i nie mogą w drodze postanowień ugodowych skutecznie zmieniać rzeczywistego charakteru świadczeń. 

Odszkodowanie 

Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.  

Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika (tak przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 10.01.2023 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.836.2022.1.KO).  

Zakwalifikowanie płatności jako mającej charakter odszkodowawczy oznacza, że rozliczenie pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.  

Dodatkowe koszty związane z wykonaniem świadczenia to nie odszkodowanie   

Zakwalifikowanie płatności jako mającej charakter wynagrodzenia za świadczenie usług oznacza, że rozliczenie stanowi płatność za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.  

Przykładowo, jeżeli świadczeniodawca, w związku z realizacją świadczenia na rzecz świadczeniobiorcy, poniósł dodatkowe koszty, które zwrócić ma mu świadczeniobiorca - zarówno sądy administracyjne, jak i organy podatkowe kwalifikują wypłatę tego typu należności jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia, a nie jako odszkodowanie za wyrządzenie szkody: 

1. w wyroku z dnia 15.12.2022 r., sygn. I FSK 1624/19 NSA wskazał, że: …Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie stanowiące zwrot kosztów stałych poniesionych w związku z wydłużeniem terminu realizacji inwestycji… (…) Należy zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że otrzymana przez Wnioskodawcę od Zamawiającego kwota jest związana z określonym zachowaniem Wnioskodawcy, a zatem świadczeniem przez niego usługi na rzecz Zamawiającego. (…) Zwrot wskazanych kosztów jest ściśle związany ze świadczoną przez Wnioskodawcę usługą budowlaną (opóźnienia zaistniały w związku z realizowaną na rzecz Inwestora inwestycją). Każdorazowo zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi z łączącej ich umowy i Aneksu, zaś kwoty uzyskane tytułem zwrotu kosztów stałych są następstwem wyświadczonych przez Wnioskodawcę usług. Nie można uznać, że stanowią formę odszkodowania, gdyż zwrot kosztów nie jest uzależniony od odpowiedzialności za straty żadnej ze Stron. … sporne świadczenie stanowi dodatkowe wynagrodzenie na skutek zaistnienia okoliczności powodujących powstanie dodatkowych kosztów po stronie Spółki. (…) W konsekwencji płatność wynikająca z zawartej ugody nie wynikała ze skutku niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania i nie jest rekompensatą za szkodę, lecz stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT; 
2. w wyroku z dnia 12.05.2022 r., sygn. I FSK 2351/21 NSA wskazał, że: W świetle przedstawionych wyjaśnień, zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że w ugodzie z dnia 3 czerwca 2020 r. doszło do nawiązania nowego stosunku zobowiązaniowego, mocą którego skarżąca zobowiązała się do ukończenia inwestycji w przedłużonym terminie w zamian za kwoty pieniężne stanowiące ekwiwalent za świadczone w tym czasie usługi. W istocie przedmiotem tej ugody nie było określenie wysokości zapłaty za wyrządzone szkody, poniesione straty. Strony nie szacowały wysokości szkody, lecz ustalały dodatkowe wynagrodzenie z tytułu wydłużonego terminu wykonania prac i ewentualnych dodatkowych robót. (…) Mimo posłużenia się terminologią wskazującą na wypłatę odszkodowania, określone w ugodzie kwoty nie mają takiego charakteru. (…) Trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, że określone w ugodzie, należne skarżącej kwoty związane są z konkretnymi poczynaniami skarżącej noszącymi wszelkie cechy świadczenia usług. Poczynania wnioskodawcy i zamawiającego są determinowane każdorazowo treścią ugody, a ustalone kwoty stanowią wynagrodzenie za świadczone prace (prace świadczone przez dłuższy czas). (…) W związku z powyższym organ zasadnie uznał, że świadczenie to stanowi dodatkowe wynagrodzenie na skutek zaistnienia okoliczności powodujących powstanie dodatkowych kosztów po stronie spółki. Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął za organem podatkowym, że kwoty wskazane w ugodzie zawartej w dniu 3 czerwca 2020 r. stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia mieszczącego się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Nie można zgodzić się z Autorem skargi kasacyjnej, że kwoty te mają wyłącznie odszkodowawczy i nie są powiązane ze świadczeniami Skarżącej. Przeczy temu treść zawartej ugody i określenie okoliczności, z tytułu których kwoty te zostaną wypłacone; 
3. z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 10.01.2024 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.659.2023.2.MKA DKIS wskazał, że: Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Przy czym, bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w opisanym powyżej znaczeniu.   (…) W związku z wystąpieniem opisanych wyżej okoliczności, oprócz wzrostu kosztów wykonania Umowy wydłużeniu uległ także termin realizacji Umowy. (…) … zapłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Wykonawcy dodatkowe środki pieniężne ustalone w zawartej Ugodzie stanowią wynagrodzenie za wykonane przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy usługi obejmujące dodatkowe koszty konieczne do zakończenia zleconych prac. (…) Wypłatę określonej w Ugodzie kwoty pieniężnej przez Zamawiającego należy traktować, jako świadczenie wykonywane na rzecz drugiej strony, co wypełnia wskazaną przesłankę uznania za usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. (…) Podsumowując, w analizowanej sprawie otrzymana przez Wykonawcę kwota uzgodniona w Ugodzie stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. 

Zrzeczenie się dochodzenia roszczeń za wynagrodzeniem to usługa  

Równolegle przedmiotem zawieranej ugody może nie być wypłata dodatkowego wynagrodzenia dla świadczeniodawcy. Przedmiotem ugody może być zrzeczenie się dochodzenia roszczeń w zamian za płatność.  

Jak przykładowo wskazał DKIS w interpretacji z dnia 29.04.2021 r., nr 0114-KDIP4-3.4012.61.2021.2.RK: Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. (…) Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie określone w odrębnej umowie - Porozumieniu. Jak stwierdzono wyżej świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy. (…) Zatem, wypłatę określonej w Porozumieniu kwoty pieniężnej przez Spółkę należy traktować jako wynagrodzenie za świadczenie wykonywane przez drugą stronę, co wypełnia wskazaną przesłankę uznania za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi - w zamian za wyrażenie zgody na odstąpienie od roszczeń B otrzymuje określone świadczenie pieniężne. Natomiast korzyścią dla Wnioskodawcy będzie zrzeczenie się wszelkich roszczeń przez B. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe wynagrodzenie wypłacone B stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, wynikające wprost z zawartego między Stronami Porozumienia.  

Dokonując rozliczeń na podstawie zawartej ugody należy ustalić charakter prawny takiego świadczenia, aby zabezpieczyć skutki podatkowe.