Błędne przepisy w skardze kasacyjnej

Naczelny Sąd Administracyjny przypomina, że KPA nie zastępuje Ordynacji podatkowej

Nieprawidłowe ustalenia faktyczne, pominięcie istotnych dowodów czy niewłaściwa ocena zgromadzonego materiału mogą stanowić podstawę kwestionowania rozstrzygnięcia organu podatkowego. Jednak nawet uzasadnione zastrzeżenia mogą okazać się nieskuteczne, jeżeli zostaną oparte na niewłaściwych przepisach proceduralnych.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 sierpnia 2026 r., sygn. III FSK 245/26, wskazując na konieczność prawidłowego formułowania zarzutów w postępowaniu sądowoadministracyjnym.

Spór o ustalenia organu podatkowego

Sprawa dotyczyła opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Podatnicy kwestionowali zakwalifikowanie należącej do nich nieruchomości jako wykorzystywanej na cele rekreacyjno-wypoczynkowe oraz sposób ustalenia wysokości należnej opłaty.

Po niekorzystnym rozstrzygnięciu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim wnieśli skargę kasacyjną do NSA, zarzucając m.in. naruszenie przepisów dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego.

W tym zakresie powołali jednak art. 7, art. 77 oraz art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego (KPA), regulujące obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania materiału dowodowego oraz jego oceny.

Problem polegał na tym, że w postępowaniu dotyczącym opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi zastosowanie znajdują przepisy Ordynacji podatkowej, a nie KPA.

NSA: podobieństwo przepisów nie oznacza możliwości ich zamiennego stosowania

NSA uznał zarzuty oparte na przepisach KPA za całkowicie chybione.

Zgodnie z art. 6q ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Jednocześnie art. 3 § 1 pkt 2 KPA wyłącza stosowanie tego kodeksu w sprawach uregulowanych w Ordynacji podatkowej, z przewidzianymi w tym przepisie wyjątkami.

NSA podkreślił, że organ nie może naruszyć przepisów, których nie miał obowiązku stosować. Bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że regulacje KPA są odpowiednikami niektórych przepisów Ordynacji podatkowej.

W analizowanej sprawie właściwą podstawą zarzutów dotyczących postępowania dowodowego powinny być przede wszystkim:

art. 122 Ordynacji podatkowej – ustanawiający zasadę prawdy obiektywnej i obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – zobowiązujący organ do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego;

art. 191 Ordynacji podatkowej – regulujący zasadę swobodnej oceny dowodów.

Ponieważ skarga kasacyjna nie zawierała zarzutów naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, NSA uznał, że powołanie regulacji KPA nie pozwalało skutecznie zakwestionować ustaleń faktycznych przyjętych przez sąd pierwszej instancji.

Nie każdy zarzut dotyczący uzasadnienia wyroku będzie skuteczny

Podatnicy podnieśli również zarzut naruszenia art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wskazując na niepełne uzasadnienie wyroku WSA.

NSA nie podzielił także tej argumentacji. Wyjaśnił, że przepis ten określa wymagane elementy uzasadnienia orzeczenia, natomiast nie służy do kwestionowania samej oceny stanu faktycznego dokonanej przez sąd.

W ocenie NSA uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawierało wymagane elementy, w tym przedstawienie stanu sprawy, stanowisk stron oraz podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

Ostatecznie NSA oddalił skargę kasacyjną.

Komentarz eksperta

Omawiany wyrok przypomina, że skuteczność kwestionowania rozstrzygnięć podatkowych zależy nie tylko od merytorycznej zasadności argumentacji, ale również od prawidłowego określenia podstaw prawnych podnoszonych zarzutów.

W praktyce podatnicy często wskazują na niekompletny materiał dowodowy, pominięcie istotnych okoliczności czy błędną ocenę dokumentów. Zarzuty te powinny jednak zostać powiązane z konkretnymi obowiązkami organu wynikającymi z przepisów właściwych dla danego postępowania.

Szczególne znaczenie ma to na etapie postępowania kasacyjnego, w którym NSA co do zasady rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej.

Błędne powołanie przepisów proceduralnych może zatem pozbawić stronę możliwości skutecznego zakwestionowania ustaleń faktycznych, nawet jeżeli wskazywane regulacje dotyczą podobnych obowiązków organu.

Wyrok stanowi istotne przypomnienie, że w sporach podatkowych precyzja prawna ma znaczenie nie tylko formalne, ale również praktyczne, wpływając na zakres i skuteczność sądowej kontroli rozstrzygnięć organów.