Farmy fotowoltaiczne jako budowle na gruncie podatku od nieruchomości

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: UPOL) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 lit. a UPOL, za budowlę uznać należy obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem.

W myśl z art. 1a ust. 1 pkt 2 lit b UPOL, budowlę w podatku od nieruchomości stanowi elektrownia wiatrowa, elektrownia jądrowa i elektrownia fotowoltaiczna, biogazownia, biogazownia rolnicza, magazyn energii, kocioł, piec przemysłowy, kolej linowa, wyciąg narciarski oraz skocznia, w części niebędącej budynkiem -wyłącznie w zakresie ich części budowlanych, wzniesione w wyniku robót budowlanych, także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w ustawie. 

Na tle powyższej regulacji podatnik - Spółka - którego głównym przedmiotem działalności jest wytwarzanie, przesyłanie i dystrybucja energii elektrycznej i który jest właścicielem m.in. dwóch farm fotowoltaicznych, które wykorzystuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej („Farmy”), powziął wątpliwość co do zakresu opodatkowania Farmy na gruncie podatku od nieruchomości i wystąpił do Prezydenta Miasta Częstochowy z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. 

Precyzując stan faktyczny, Spółka wskazała, że zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych, każda z Farm składa się z następujących środków trwałych:

1. Farma fotowoltaiczna, składająca się z paneli fotowoltaicznych połączonych ze sobą, konstrukcji wsporczych wbitych w grunt, inwerterów (falowników), zabezpieczeń i połączeń kablowych – KŚT grupa 6 rodzaj 669 „Pozostałe urządzenia nieprzemysłowe”.
2. Kontenerowa stacja transformatorowa, wolnostojąca, na fundamencie, podpiwniczona, składająca się z dwóch komór: komory telemechaniki i komory transformatora, wyposażona w urządzenia kontrolno-pomiarowe i zabezpieczające (z wyłączeniem transformatora) – KŚT grupa 6 rodzaj 613 „stacje transformatorowe stałe i mobilne”.
3. Sterowniki pola falowników – KŚT grupa 3 rodzaj 347 „Przetwornice prądu”.
4. Routery – KŚT grupa 6 rodzaj 623 „Urządzenia odbiorcze i transmisyjne dla telefonii i telegrafii”.
5. Centralne alarmowe – KŚT grupa 6 rodzaj 630 „Urządzenia alarmowe i sygnalizacyjne”.
6. Transformator – KŚT grupa 6 rodzaj 630 „Transformatory”.
7. Przyłącze średniego napięcia do sieci elektrycznej oraz okablowanie pomiędzy panelami oraz pomiędzy panelami i inwerterami, okablowanie od inwerterów do stacji transformatorowej oraz okablowanie od stacji transformatorowej do przyłącza do sieci elektrycznej, a także oświetlenie terenu farmy fotowoltaicznej, zamontowane na słupie posadowionym na gruncie – KŚT grupa 2 rodzaj 211 „Rurociągi sieci rozdzielczej oraz linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, rozdzielcze”.
8. Ogrodzenie terenu farmy fotowoltaicznej – KŚT grupa 2 rodzaj 291 „Pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej nieklasyfikowane”.
9. Drogi dojazdowe, plac wewnętrzny, miejsca postojowe – KŚT grupa 2 rodzaj 220 „Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe”.

Konstrukcje wsporcze (dwupodporowe stoły) przystosowane są do montażu paneli fotowoltaicznych. Konstrukcja składa się z zabezpieczonej powłoką stalowej ramy oraz poziomych i pionowych belek nośnych. Stalowe słupy wsporcze są wciskane mechanicznie w grunt na odpowiednią głębokość i nie wymagają fundamentowania, a elementy konstrukcji są połączone ze sobą łącznikami mechanicznymi. konstrukcja wsporcza, na której zamontowane są panele fotowoltaiczne, stanowi szkielet montażowy i jest nietrwale złączona z gruntem za pomocą profili i klamer montażowych. 

Panele fotowoltaiczne połączone między sobą tworzą tzw. „stringi”, z których energia przekazywana jest za pomocą połączeń kablowych do inwerterów, przetwarzających energię prądu stałego wyprodukowaną przez panele fotowoltaiczne na energię prądu zmiennego. Farma fotowoltaiczna przyłączona jest do prefabrykowanej kontenerowej stacji transformatorowej przeznaczonej do ustawienia wolnostojącego i przystosowanej do pracy w sieci kablowej i kablowo-napowietrznej. Obsługa stacji odbywa się wewnątrz. Stacja posadowiona jest na piwnicy kablowej.

Ogrodzenie terenu farmy fotowoltaicznej wykonane jest z siatki ocynkowanej rozpiętej na słupkach stalowych, zamontowanych w rozstawie. na ogrodzenie składa się również brama wjazdowa z furtką.

Drogi dojazdowe są wykonane w dwóch technologiach technologicznych, przed bramą wjazdową droga wykonana jest z betonowej kostki brukowej. Na terenie farmy fotowoltaicznej, za bramą wjazdową droga została wykonana z tłucznia drogowego, który został ułożony i zagęszczony maszynowo na gruncie rodzimym. Droga jest przeznaczona dla zapewnienia dojazdu do kontenerowej stacji transformatorowej w celach utrzymaniowych i serwisowych.

W ocenie Spółki, za budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 UPOL i w konsekwencji za podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy uznać:

• konstrukcje wsporcze w zakresie elementów posadowionych w gruncie,

• elementy posadowienia/mocowania wsporników pod inwertery (w zakresie konstrukcyjnym),
• zamocowania i osłony okablowania w zakresie elementów konstrukcyjnych/posadowionych na gruncie lub trwale zamocowanych do elementów konstrukcyjnych Farmy,
• oraz ogrodzenie terenu fotowoltaicznej, a także słupy, na których zamontowane jest oświetlenie.

Jednocześnie elementy o charakterze technologicznym (urządzeniowym) tworzące „rdzeń” instalacji nie powinny stanowić przedmiotu opodatkowania.

Ze stanowiskiem Spółki zgodził się Prezydent Miasta Częstochowy, który w interpretacji podatkowej z dnia 18 czerwca 2026 r. (PO.3120.13.57.2026) stwierdził, iż „instalacja fotowoltaiczna podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wyłącznie w zakresie jej części budowlanych, obejmujących w szczególności fundamenty oraz trwale związane z nimi konstrukcje wsporcze. Części te nie ograniczają się jednak jedynie do samych fundamentów. Obejmują też konstrukcję nośną na tych fundamentach zamocowaną - w postaci stołów wsporczych. Opodatkowaniu nie podlegają natomiast panele fotowoltaiczne. Ponadto opodatkowaniu podlega również infrastruktura towarzysząca, jak ogrodzenie farmy, które jest wprost wymienione w poz. 22 załącznika nr 4 do u.p.o.l., a także obiekty typu droga czy plac postojowy, które wymieniono w poz. 16 i 24 ww. załącznika. Oświetlenie, które jest wolno stojące, a więc nie powiązane konstrukcyjnie z innym obiektem budowlanym, także podlega opodatkowaniu jako budowla (poz. 25 załącznika nr 4).”