Materiały szkoleniowe od zagranicznego podmiotu a WHT
Zakup materiałów szkoleniowych od zagranicznego podmiotu co do zasady może rodzić obowiązki w zakresie podatku u źródła, jeżeli płatność dotyczy praw autorskich lub innych należności objętych art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Nie każda jednak płatność za materiały chronione prawem autorskim stanowi należność licencyjną. W najnowszej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że jeżeli polski podmiot nabywa od zagranicznego właściciela jedynie egzemplarze materiałów szkoleniowych i ograniczone prawo do ich przekazywania uczestnikom szkoleń, bez nabywania praw do eksploatacji utworu, wypłacane wynagrodzenie nie stanowi należności licencyjnej i nie podlega WHT.
Materiały szkoleniowe od amerykańskiej spółki
Sprawa dotyczyła polskiej spółki organizującej szkolenia z zakresu zarządzania zmianą (change management). Szkolenia były akredytowane przez niezależną amerykańską spółkę, która określała ich program, metodologię oraz materiały szkoleniowe.
Aby móc prowadzić akredytowane szkolenia, polska spółka zawarła z amerykańskim podmiotem umowę, na podstawie której uzyskała niewyłączne prawo do korzystania z materiałów szkoleniowych. Materiały były chronione prawem autorskim, a polska spółka nabywała je w konkretnych egzemplarzach - papierowych albo elektronicznych.
Co istotne, zakres praw nabywanych przez polską spółkę był bardzo ograniczony. Mogła ona wykorzystywać materiały wyłącznie w związku z organizowanymi szkoleniami i przekazywać je uczestnikom. Nie uzyskiwała natomiast prawa do ich swobodnego rozpowszechniania, modyfikowania czy tworzenia na ich podstawie produktów pochodnych.
Wynagrodzenie należne amerykańskiemu podmiotowi było kalkulowane za każdy egzemplarz materiałów szkoleniowych. Spółka nie dokonywała na jego rzecz innych płatności.
Czy materiały chronione prawem autorskim oznaczają WHT?
To właśnie ta kwestia była kluczowa dla rozstrzygnięcia.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, 20% WHT może dotyczyć m.in. przychodów nierezydentów z praw autorskich lub praw pokrewnych, a także z know-how.
Na pierwszy rzut oka mogłoby się zatem wydawać, że skoro materiały szkoleniowe są chronione prawem autorskim, a polska spółka dokonuje płatności na rzecz zagranicznego właściciela tych praw, obowiązek poboru WHT jest oczywisty.
Takie podejście byłoby jednak zbyt daleko idące.
Kluczowe jest bowiem ustalenie, za co faktycznie płaci polski podmiot i jakie prawa otrzymuje w związku z dokonaną płatnością.
Sam fakt ochrony prawem autorskim nie przesądza o WHT
Dyrektor KIS zwrócił uwagę, że materiały szkoleniowe mogą stanowić utwór w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim - również wtedy, gdy ich twórczy charakter wynika z doboru, układu lub zestawienia zawartych w nich treści.
Nie oznacza to jednak automatycznie, że każda płatność za taki materiał stanowi należność licencyjną.
Dla celów WHT znaczenie ma bowiem nie tylko istnienie praw autorskich, ale przede wszystkim charakter praw, które są przedmiotem transakcji.
W analizowanym przypadku polska spółka nie nabywała praw autorskich pozwalających na eksploatację materiałów. Uzyskiwała jedynie możliwość korzystania z konkretnych egzemplarzy i przekazywania ich uczestnikom szkoleń.
Dystrybucja egzemplarzy a korzystanie z praw autorskich
W interpretacji szczególne znaczenie przypisano Komentarzowi do Modelowej Konwencji OECD.
Zgodnie z przywołanym podejściem, jeżeli dystrybutor nabywa od właściciela praw jedynie egzemplarze utworu w celu ich dalszego rozpowszechniania, bez prawa do ich reprodukcji lub innego korzystania z praw autorskich, płatność nie jest wynagrodzeniem za korzystanie z tych praw.
W takim modelu dystrybutor płaci przede wszystkim za nabycie egzemplarza utworu, a nie za możliwość eksploatacji praw autorskich.
Ma to istotne znaczenie również w przypadku materiałów szkoleniowych.
W analizowanej sprawie polska spółka:
- nabywała określoną liczbę egzemplarzy materiałów,
- mogła przekazać uczestnikom tylko taką liczbę egzemplarzy, jaką wcześniej zakontraktowała,
- nie mogła samodzielnie tworzyć dodatkowych kopii,
- nie mogła modyfikować materiałów,
- nie mogła wykorzystywać ich do tworzenia produktów pochodnych,
- a uczestnicy szkoleń otrzymywali jedynie ograniczone prawo do korzystania z przekazanych materiałów.
Taki model został uznany za dystrybucję egzemplarzy, a nie nabycie praw autorskich.
A co z know-how?
Drugim potencjalnym źródłem WHT mogło być zakwalifikowanie materiałów jako know-how.
Art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT obejmuje bowiem również wynagrodzenie za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Wnioskodawca wskazał jednak, że materiały szkoleniowe nie stanowią know-how. Nie zawierają bowiem informacji o charakterze przemysłowym, handlowym lub naukowym, których udostępnienie gwarantowałoby osiągnięcie określonego efektu gospodarczego. Dotyczą przede wszystkim tzw. miękkich umiejętności związanych z zarządzaniem zmianą.
Istotne było również to, że wynagrodzenie było kalkulowane za konkretny egzemplarz materiałów, a nie za udostępnienie określonego zasobu wiedzy czy doświadczenia.
W konsekwencji organ zaakceptował stanowisko, zgodnie z którym płatności nie stanowią wynagrodzenia za know-how.
Umowa polsko-amerykańska również ma znaczenie
Ponieważ odbiorcą płatności była spółka amerykańska, w analizie należało uwzględnić nie tylko przepisy krajowe, ale również umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Stanami Zjednoczonymi.
Art. 13 tej umowy przewiduje możliwość opodatkowania w Polsce określonych należności licencyjnych wypłacanych amerykańskiemu rezydentowi, przy czym podatek nie może przekroczyć 10% kwoty brutto.
Jednocześnie definicja należności licencyjnych obejmuje m.in. płatności za użytkowanie lub prawo do użytkowania praw autorskich oraz know-how.
Dlatego prawidłowa kwalifikacja transakcji na gruncie UPO wymagała odpowiedzi na pytanie, czy polska spółka rzeczywiście uzyskała prawo do korzystania z praw autorskich należących do amerykańskiej spółki.
DKIS: brak WHT i brak obowiązku IFT-2R
Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki za prawidłowe w odniesieniu do wszystkich trzech kwestii przedstawionych we wniosku.
Organ potwierdził, że:
- płatności za opisane materiały szkoleniowe nie stanowią należności licencyjnych objętych art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,
- polska spółka nie jest zobowiązana do poboru WHT od tych płatności,
- w związku z tym nie ciąży na niej również obowiązek wykazania tych wypłat w informacji IFT-2R.
Co istotne, organ wskazał wprost, że zawarta umowa dawała polskiej spółce jedynie prawo do przekazywania materiałów uczestnikom szkoleń. Nie dochodziło natomiast do przekazania praw autorskich do materiałów szkoleniowych.
Dlaczego ta interpretacja jest istotna?
Rozstrzygnięcie ma znaczenie nie tylko dla firm szkoleniowych. Podobny problem może pojawić się wszędzie tam, gdzie polski przedsiębiorca nabywa od zagranicznego podmiotu materiały chronione prawem autorskim, ale zakres uzyskiwanych praw ogranicza się do korzystania z konkretnego egzemplarza lub jego dystrybucji.
Może to dotyczyć m.in.:
- materiałów szkoleniowych i edukacyjnych,
- publikacji i baz danych,
- treści cyfrowych,
- materiałów marketingowych,
- określonych produktów cyfrowych,
- egzemplarzy utworów nabywanych w modelu dystrybucyjnym.
W takich przypadkach nie powinno się poprzestawać na stwierdzeniu, że „produkt jest chroniony prawem autorskim”. Dla celów WHT konieczne jest przeanalizowanie zakresu praw faktycznie nabywanych przez polskiego kontrahenta.
Na co zwrócić uwagę przy analizie WHT?
W praktyce warto przeanalizować przede wszystkim postanowienia umowy dotyczące:
- prawa do kopiowania i zwielokrotniania materiałów,
- prawa do modyfikowania utworu,
- prawa do tworzenia utworów zależnych,
- prawa do dalszej odsprzedaży,
- prawa do publicznego udostępniania,
- zakresu licencji udzielanej odbiorcy,
- sposobu kalkulacji wynagrodzenia,
- liczby nabywanych egzemplarzy,
- oraz tego, czy wynagrodzenie jest związane z korzystaniem z praw autorskich, czy z nabyciem konkretnego egzemplarza.
To właśnie analiza tych elementów pozwala odróżnić wynagrodzenie za nabycie produktu lub egzemplarza utworu od należności za korzystanie z praw autorskich.
Podsumowanie
Dla celów WHT nie wystarczy ustalenie, że nabywany materiał jest chroniony prawem autorskim. Kluczowe jest ustalenie, jakie prawa nabywa polski podmiot.
Jeżeli transakcja ogranicza się do nabycia konkretnych egzemplarzy materiałów i ich dalszego przekazania użytkownikom, bez prawa do eksploatacji praw autorskich, płatność może nie stanowić należności licencyjnej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT i właściwej UPO.
W konsekwencji - jak potwierdził DKIS w analizowanej interpretacji - po stronie polskiego podmiotu może nie powstać ani obowiązek poboru WHT, ani obowiązek sporządzenia informacji IFT-2R.
