Podatkowe ujęcie prac rozwojowych – swoboda wyboru, niezależna od ujęcia rachunkowego

Prace rozwojowe w rozliczeniach podatków dochodowych w pierwszej kolejności kojarzone są z korzystaniem z ulgi badawczo-rozwojowej. Jednakże z przepisów ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: ustawa o CIT) oraz ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z zm., dalej: ustawa o PIT), wynika szersze znaczenie tego pojęcia. 

Zagadnienie to może być szczególnie istotne dla przedsiębiorców prowadzących działalność w obszarze technologicznym, produkcyjnym czy informatycznym. Kluczowe dla rozliczenia podatkowego prac rozwojowego jest to, że podatnik nie jest „związany” ujęciem bilansowym przy wyborze sposobu rozliczenia prac rozwojowych dla celów podatkowych. 

Szeroki zakres pojęcia prac rozwojowych 

Obie ustawy w tym zakresie odwołują się do pojęcia prac rozwojowych przytoczonych w ustawie z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.), która definiuje prace rozwojowe jako „działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”. 

Powyższe oznacza, że pracami rozwojowymi mogą być również projekty realizowane w oderwaniu od działalności badawczej – a jedynie implementujące znane już narzędzia lub instrumenty, celem stworzenia nowych lub ulepszenia już oferowanych produktów lub usług. 

Odrębność podatkowego ujęcia prac rozwojowych 

Na gruncie przepisów o rachunkowości, po spełnieniu określonych przesłanek, koszty zakończonych prac rozwojowych co do zasady powinny zostać uwzględnione w księgach rachunkowych jako wartości niematerialne i prawne (WNiP). W praktyce oznacza to ich ujęcie w bilansie oraz stopniowe rozliczanie w czasie poprzez amortyzację. Jedynie w przypadku niespełnienia wymogów ustawy o rachunkowości (przykładowo w razie niepowodzenia prac rozwojowych, czy zarzucenia dalszych prac), możliwe jest uwzględnienie kosztów prac rozwojowych na zasadach ogólnych. 

Jednak ustawy o podatkach dochodowych dają znacznie większą elastyczność. Nawet jeżeli dla celów rachunkowych prace rozwojowe muszą zostać wykazane jako wartości niematerialne i prawne, podatnik ma prawo samodzielnie zdecydować, w jaki sposób ujmie związane z nimi wydatki w kosztach uzyskania przychodów (jak potwierdzono przykładowo w interpretacji z 30 października 2024 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.501.2024.2.MBD). 

Trzy podatkowe metody rozliczenia prac rozwojowych 

Zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, oraz art. 22 ust. 7b ustawy o PIT umożliwiają podatnikom wybór co do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe zarówno poprzez: 

• ujmowanie kosztów podatkowych w trakcie trwania prac, 
• jednorazowo w momencie zakończenia prac, 
• poprzez odpisy amortyzacyjne od ich wartości, o ile zostały one zakończone w sposób pozytywny.  

Co istotne, wybór jednej z metod należy do podatnika i jest niezależny od zasad rachunkowych. Warunkiem jest jednak spójność – dana metoda powinna dotyczyć całości kosztów konkretnego projektu rozwojowego. 

Obszary wymagające szczególnej weryfikacji 

Powyższa dowolność w wyborze podatnika nie oznacza jednakże, że pewne aspekty prowadzonych prac rozwojowych nie wymagają bliższej analizy. 

Przykładowo: 

• koszty wynagrodzeń pracowniczych powinny być odpowiednio alokowane do kosztów prac rozwojowych, przy ujmowaniu prac rozwojowych w kosztach po ich zakończeniu, jak i w razie rozpoznania ich jako wartości niematerialnej i prawnej, 
• wydatki na wartości niematerialne i prawne lub środki trwałe mogą wymagać rozpoznawania poprzez odpisy amortyzacyjne 
• analogicznie również wydatki na ulepszenia środków trwałych, również powinny być odnoszone na ich wartość początkową.  

Świadomość konsekwencji wybranego modelu ujęcia prac rozwojowych 

Możliwość odmiennego ujęcia rachunkowego i podatkowego prac rozwojowych wymaga od podatnika analizy charakteru prowadzonych prac rozwojowych oraz uwzględniania konsekwencji wybranego przez siebie modelu. Oznacza to konieczność: 

• prawidłowej identyfikacji i zakresu prowadzonych prac rozwojowych, 
• spójnej decyzji co do metody rozliczenia co do całości wydatków ponoszonych w ich trakcie, 
• analizy struktury ponoszonych kosztów, z uwzględnieniem kosztów, wymagających indywidualnej analizy.