Prawo do odliczenia VAT a towar „nielegalnego pochodzenia” – gdzie kończą się domysły organów?
Jednym z najdalej idących argumentów wykorzystywanych przez organy podatkowe w sporach dotyczących VAT jest próba podważania prawa do odliczenia podatku naliczonego poprzez wskazywanie, że towar mógł pochodzić z „nielegalnego źródła”. W praktyce coraz częściej pojawia się jednak pytanie: czy samo podejrzenie nielegalnego pochodzenia towaru może automatycznie pozbawiać podatnika prawa do odliczenia VAT?
Orzecznictwo TSUE i sądów administracyjnych daje w tym zakresie dość jednoznaczną odpowiedź – NIE. Ja się dzisiaj do niej przychylam.
Neutralność VAT obejmuje również czynności nielegalne
Już w wyroku z 11 czerwca 1998 r. w sprawie C-283/95 Karlheinz Fischer v. Finanzamt Donaueschingen Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wskazał, że zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się generalnemu rozróżnianiu czynności legalnych i nielegalnych na gruncie VAT. Co istotne, sprawa dotyczyła nielegalnego organizowania gier hazardowych.
Podobne stanowisko TSUE zajął w wyroku z 28 maja 1998 r. w sprawie C-3/97 Goodwin i Unstead, dotyczącym sprzedaży podrobionych perfum. Trybunał uznał, że nawet tego rodzaju dostawy mogą podlegać opodatkowaniu VAT. To bardzo ważny kierunek interpretacyjny. Sam fakt, że dana czynność może rodzić konsekwencje karne albo dotyczyć towaru pochodzącego z nielegalnego źródła, nie oznacza automatycznie, że przestaje istnieć na gruncie VAT. Oczywiście organy o tym nierzadko „zapominają”..
Kluczowe znaczenie ma dobra wiara podatnika
W praktyce sporów podatkowych decydujące znaczenie ma jednak nie tyle charakter samego towaru, ile odpowiedź na pytanie, czy podatnik wiedział albo powinien był wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie.
Bardzo dobrze pokazuje to wyrok NSA z 18 grudnia 2013 r. (I FSK 152/13), dotyczący obrotu paliwami ciekłymi. W sprawie ustalono, że jeden z podmiotów uczestniczących wcześniej w łańcuchu dostaw brał udział w procederze wprowadzenia do obrotu paliwa pochodzącego z nielegalnego źródła. Jednocześnie organy nie wykazały, aby sam podatnik miał świadomość uczestnictwa w oszustwie.
NSA zwrócił uwagę na fundamentalną kwestię: skoro paliwo zostało faktycznie dostarczone, podatnik otrzymał fakturę i zapłacił za towar, to brak jest podstaw do automatycznego pozbawiania go prawa do odliczenia VAT wyłącznie z uwagi na wcześniejsze nieprawidłowości występujące po stronie innych uczestników obrotu.
To podejście pozostaje spójne z utrwalonym orzecznictwem TSUE dotyczącym dobrej wiary podatnika.
Nawet utrata towaru nie zawsze przekreśla odliczenie
Interesujący kierunek wynika również z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z 28 października 2020 r. (0113-KDIPT1-1.4012.489.2020.2.RG). Sprawa dotyczyła maszyny, która po zakupie została zajęta przez organy ścigania i zwrócona prawowitemu właścicielowi. Mimo to organ potwierdził prawo podatnika do odliczenia VAT – da się? Da się!
Dlaczego? Ponieważ podatnik działał w dobrej wierze, nie wiedział o przestępczym pochodzeniu maszyny, faktycznie wszedł w jej posiadanie, otrzymał fakturę i zamierzał wykorzystać ją do działalności opodatkowanej.
Dyrektor KIS odwołał się przy tym do znanego wyroku TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, zgodnie z którym prawo do odliczenia VAT pozostaje zachowane również wtedy, gdy podatnik – z przyczyn od siebie niezależnych – ostatecznie nie wykorzysta nabytego towaru do działalności opodatkowanej. O tym też warto pamiętać.
Samo „podejrzenie” organu nie wystarcza
Z perspektywy praktyki sporów podatkowych szczególnie istotny jest jeden wniosek. Jeżeli nawet w sytuacji rzeczywistego pochodzenia towaru z kradzieży podatnik może zachować prawo do odliczenia VAT – o ile działał w dobrej wierze – to tym bardziej trudno zaakceptować przypadki, w których organy opierają się wyłącznie na przypuszczeniach dotyczących wcześniejszego źródła pochodzenia towaru.
W wielu postępowaniach można dziś zaobserwować niepokojącą tendencję do budowania rozstrzygnięć bardziej na domniemaniach niż na jednoznacznych dowodach. Tymczasem standard wynikający zarówno z orzecznictwa TSUE, jak i orzeczeń krajowych sądów administracyjnych (w tym NSA) jest znacznie bardziej rygorystyczny wobec organów: to one muszą wykazać, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć o uczestnictwie w oszustwie podatkowym.
Samo stwierdzenie nieprawidłowości po stronie wcześniejszych podmiotów w łańcuchu dostaw nie może automatycznie obciążać uczciwego nabywcy i basta!
VAT nie może abstrahować od realiów obrotu gospodarczego
W praktyce gospodarczej podatnik często nie ma możliwości pełnej weryfikacji całej historii towaru i wszystkich wcześniejszych uczestników obrotu. Dlatego system VAT opiera się na zasadzie neutralności oraz ochronie podatnika działającego w dobrej wierze.
Jeżeli towar został faktycznie dostarczony, podatnik otrzymał fakturę, zapłacił za towar i wykorzystał go do działalności opodatkowanej – zwłaszcza do rzeczywistej dalszej odsprzedaży – to odmowa prawa do odliczenia VAT nie może opierać się wyłącznie na hipotezach dotyczących wcześniejszych etapów obrotu. A właśnie do takich sytuacji nadal dochodzi w praktyce organów podatkowych. Dzisiaj miałem właśnie rozprawę sądową w takiej sprawie..
Spory VAT wymagają nie tylko znajomości przepisów, ale również praktyki procesowej
Sprawy dotyczące odmowy prawa do odliczenia VAT opierają się na skomplikowanych ustaleniach dotyczących tzw. należytej staranności, dobrej wiary podatnika czy oceny całego łańcucha dostaw. W takich postępowaniach kluczowe znaczenie ma umiejętność wykazania rzeczywistego przebiegu transakcji oraz skuteczne podważanie domniemań budowanych przez organy podatkowe. W praktyce wielokrotnie okazuje się, że organy koncentrują się na nieprawidłowościach występujących u innych podmiotów, pomijając rzeczywiste zachowanie samego podatnika i faktyczny przebieg transakcji.
Jeżeli mierzą się Państwo z podobnym sporem dotyczącym VAT, kwestionowaniem prawa do odliczenia lub zarzutami uczestnictwa w tzw. oszustwie karuzelowym, zachęcam do przeanalizowania sprawy nie tylko przez pryzmat ustaleń organu, ale również aktualnego orzecznictwa TSUE i NSA i szeroko rozumianej praktyki procesowej.
