Przedłużone gwarancje i „pakiety napraw”, a podatek u źródła – kiedy opłaty serwisowe nie podlegają WHT?

Organy podatkowe wyraźnie zawężają pojęcie „gwarancji” z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do instrumentów finansowych, w ramach, których gwarant zobowiązuje się do wypłaty określonej sumy pieniężnej w razie niewykonania zobowiązania przez dłużnika. W tym ujęciu:

opłaty za przedłużone gwarancje techniczne, pakiety serwisowe i gotowość do napraw urządzeń nie są traktowane jako gwarancje ani świadczenia o podobnym charakterze,
w konsekwencji nie mieszczą się w katalogu świadczeń objętych WHT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
polski płatnik, regulując wynagrodzenie z tego tytułu na rzecz nierezydenta, co do zasady nie powinien mieć obowiązku poboru podatku u źródła – oczywiście przy założeniu, że świadczenie nie podpada pod inne przepisy dotyczące WHT.

Dla przedsiębiorców oznacza to, że typowe opłaty za przedłużoną gwarancję i serwis pogwarancyjny mogą być rozliczane bez konieczności stosowania reżimu WHT, pod warunkiem, że umowa odzwierciedla rzeczywisty, serwisowy charakter świadczenia, a nie konstrukcję gwarancji finansowej.

Wstęp

W art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wymienił katalog świadczeń niematerialnych, od których płatnik może być zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku u źródła. Wśród nich znalazły się między innymi gwarancje oraz świadczenia o podobnym charakterze.

Na pierwszy rzut oka mogłoby się wydawać, że wszelkie opłaty określane jako „gwarancja”, „przedłużona gwarancja”, „pakiet napraw”, „service plan” czy „maintenance agreement” mieszczą się w tym pojęciu, a więc podlegają opodatkowaniu WHT po stronie polskiego nabywcy usług. Interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pokazują jednak, że nie każda „gwarancja” w sensie potocznym jest gwarancją w rozumieniu komentowanego przepisu ustawy.

Gwarancja w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Kluczem do zrozumienia stanowiska organów jest sposób, w jaki interpretują one pojęcie „gwarancji” użyte przez ustawodawcę. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że przepis ten odnosi się do gwarancji rozumianej jako instrument finansowy zabezpieczający wykonanie zobowiązania. Chodzi więc o sytuacje, w których:

gwarant zobowiązuje się do wypłaty określonej sumy pieniężnej na rzecz beneficjenta,

wypłata następuje w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika,

świadczenie ma charakter stricte finansowy, a nie technicznoserwisowy.

Taki rodzaj gwarancji jest zbliżony funkcjonalnie do poręczeń, zabezpieczeń finansowych czy innych instrumentów ochrony wierzyciela przed niewypłacalnością dłużnika. To właśnie tego typu świadczenia – finansowe, zabezpieczające – ustawodawca miał na myśli włączając „gwarancje” do katalogu usług objętych WHT.

Przedłużone gwarancje i „pakiety napraw” – dlaczego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła?

Inaczej wygląda sytuacja w przypadku usług, które polegają na zapewnieniu gotowości do naprawy urządzeń, przedłużeniu standardowego okresu gwarancyjnego czy świadczeniu usług serwisowych. Typowa struktura takiej umowy opiera się na tym, że dostawca lub podmiot trzeci:

zobowiązuje się do utrzymania urządzenia w sprawności technicznej,

zapewnia naprawy i wymiany części w określonym czasie,

pozostaje w gotowości serwisowej.

Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych, m.in. z 2 maja 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.118.2023.2.MC oraz z 30 września 2019 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.346.2019.1.AP, wyraźnie odróżnił takie świadczenia od „gwarancji” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ podkreślił, że opłaty za przedłużony okres gwarancji fabrycznej, pakiety napraw czy gotowość do świadczenia napraw:

nie polegają na wypłacie sumy gwarancyjnej na rzecz beneficjenta w razie niewykonania zobowiązania,

nie stanowią finansowego zabezpieczenia wierzyciela, lecz są elementem obsługi technicznej konkretnego urządzenia,

mają charakter świadczeń serwisowych, eksploatacyjnych, utrzymaniowych, a nie gwarancji sensu stricte.

Z tego powodu Dyrektor KIS uznał, że tego typu świadczenia:

nie mieszczą się w pojęciu „gwarancji”,

nie są też świadczeniami „o podobnym charakterze” do gwarancji finansowych.

Skoro tak, to opłaty za przedłużone gwarancje techniczne, pakiety serwisowe czy gotowość do napraw nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła. W konsekwencji brak jest podstaw do poboru podatku u źródła od tego rodzaju płatności na rzecz nierezydentów, o ile nie spełniają one innych przesłanek opodatkowania.

Znaczenie rozróżnienia dla praktyki

W praktyce rozróżnienie pomiędzy:

gwarancją jako instrumentem finansowym zabezpieczającym wykonanie zobowiązania, a

gwarancją techniczną, pakietem serwisowym czy „extended warranty” na urządzenia

ma bezpośredni wpływ na obowiązki płatnika w zakresie WHT.

Jeżeli polski podmiot korzysta z usług zagranicznego dostawcy, który wystawia faktury za:

przedłużenie okresu gwarancji na sprzęt,

pakiet serwisowy obejmujący naprawy i wymianę części,

gotowość do świadczenia napraw w określonym czasie,

to – w świetle przywołanych stanowisk KIS – co do zasady nie powinien być zobowiązany do poboru podatku u źródła wyłącznie z tego tytułu. Płatności te nie są „gwarancją” ani świadczeniem o podobnym charakterze do gwarancji.

Oczywiście, zawsze konieczna jest analiza konkretnej umowy, ponieważ niektóre produkty finansowe mogą łączyć elementy ubezpieczeniowe, gwarancyjne i serwisowe. Jeżeli jednak ekonomiczna istota świadczenia polega na zapewnieniu utrzymania sprawności urządzenia i bieżącej obsłudze technicznej, a nie na zabezpieczeniu finansowym wierzyciela, argumenty za brakiem podatku u źródła są mocne i potwierdzone w praktyce interpretacyjnej.

Może Cię zainteresować