Roczny okres subskrypcji nie pozwoli na rozpoznanie przychodów raz w roku

Spółka funkcjonuje jako operator aplikacji internetowych i mobilnych. 

Spółka funkcjonuje w grupie kapitałowej. Jednym z odbiorców je usług jest podmiot powiązany osobowo i kapitałowo. Spółka wykonuje na rzecz tej spółki określone czynności związane z obsługą, rozwojem i komercjalizacją tego rozwiązania na rynku polskim. 

Rola Wnioskodawcy polega w szczególności na obsłudze modelu operacyjnego aplikacji, współpracy z dostawcami usług, wsparciu klientów i użytkowników, koordynacji określonych czynności oraz wykonywaniu innych działań niezbędnych do funkcjonowania usługi na rynku polskim. 

W zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca wykonał na rzecz spółki powiązanej usługę na podstawie zamówienia złożonego przez tę spółkę. Zamówienie obejmowało okres od 1 kwietnia 2025 r. do 31 marca 2026 r. 

Wynagrodzenie Wnioskodawcy za czynności wykonywane na rzecz spółki powiązanej zostało określone w odniesieniu do całego okresu objętego zamówieniem, tj. okresu od 1 kwietnia 2025 r. do 31 marca 2026 r. Wynagrodzenie obejmowało całość czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w tym okresie, w tym usługi wsparcia oraz obsługę określonej maksymalnej liczby konsultacji. W przypadku przekroczenia ustalonego limitu konsultacji przewidziano możliwość dodatkowego wynagrodzenia za każdą konsultację ponad ten limit. 

Strony przyjęły, że rozliczenie wynagrodzenia za okres objęty zamówieniem nastąpi po zakończeniu tego okresu, poprzez wystawienie jednej faktury dokumentującej wykonanie usługi na rzecz spółki powiązanej.  

Wnioskodawca wskazuje, że model współpracy ze spółką powiązaną jest kontynuowany w kolejnym rocznym okresie rozliczeniowym, obejmującym okres od 1 kwietnia 2026 r. do 31 marca 2027 r. Wnioskodawca zakłada również możliwość kontynuacji współpracy w kolejnych analogicznych okresach. 

Spółka zwróciła się z wnioskiem o wydanie interpretacji dotyczącym ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w CIT, w sytuacji, gdy strony przyjęły roczny okres rozliczeniowy oraz wystawienie jednej faktury po zakończeniu okresu objętego zamówieniem. 

W odniesieniu do przedstawionej sytuacji, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację z dnia 31 lipca 2026 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.376.2026.1.DW. 

Zdaniem organu podatkowego: 

• opisany przez spółkę okres objęty zamówieniem nie jest tożsamy z pojęciem "okresów rozliczeniowych" z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. W analizowanym przypadku nie mamy do czynienia z usługami rozliczanymi w okresach rozliczeniowych, bo takowe nie istnieją. Świadczona usługa obejmuje jeden okres tj. od 1 kwietnia 2025 r. do 31 marca 2026 r., 

• w przypadku kontynuacji świadczenia usług i modelu rozliczeń, również nie mamy do czynienia z usługami rozliczanymi w okresach rozliczeniowych bowiem świadczona usługa obejmuje jeden okres tj. od 1 kwietnia 2026 r. do 31 marca 2027 r., 

• moment powstania przychodu z tytułu świadczenia usług przez spółkę na rzecz spółki powiązanej należy określić w oparciu o art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, t. na zasadach ogólnych. Przychód osiągany przez spółkę powstał i powstanie w dacie zajścia najwcześniejszej z okoliczności określonych w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. w dacie wykonania usługi. 

Organ podatkowy dokonując wykładni art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazał, że „ustawodawca w analizowanym przepisie posługuje się pojęciem "okresów rozliczeniowych" w liczbie mnogiej, co oznacza, że aby dana regulacja znalazła zastosowanie musi wystąpić więcej niż jeden okres rozliczeniowy.” 

Zdaniem organu, tylko w odniesieniu do usług rozliczanych okresowo (w okresach rozliczeniowych) - co powinno wynikać z ustaleń między stronami - za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze. 

Wskazać przy tym należy, że powyżej przedstawione stanowisko nie jest odosobnione. Już w kilku innych interpretacjach organ uznał, że aby regulacja art. 12 ust. 3c ustawy o CIT znalazła zastosowanie, musi wystąpić więcej niż jeden okres rozliczeniowy: 

• interpretacja z dnia 21 marca 2025 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.62.2025.2.END, w której organ uznał, że „zawierane z klientami umowy obejmują jeden roczny okres subskrypcji pozwalający na dostęp do oprogramowania przez tak określony czas. Płatność za usługę dokonywana jest jednorazowo z góry, na początku okresu subskrypcji na podstawie wystawionej faktury. Faktura zawiera wskazanie okresu subskrypcji. W przedstawionych okolicznościach nie sposób więc uznać, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, skoro strony umowy przewidziały tylko jeden okres pokrywający się z okresem w jakim usługa jest świadczona, a należność za tą usługę uiszczana jest z góry za cały okres jej świadczenia.” 

• interpretacja z dnia 13 sierpnia 2025 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.264.2025.1.SP, w której organ stwierdza, że „jeśli umowa przewiduje określony czas obowiązywania, a płatność za cały jej okres zostanie uiszczona jednorazowo, to nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Przepis ten mówi o "okresach rozliczeniowych", zatem płatność za całość usługi wynikającą z umowy nie może zostać dokonana jednorazowo.” 

Wydana przez organ interpretacja wydaje się absurdalna z kilku względów.  

Organ ograniczył się wyłącznie do językowej wykładni art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pomija tymczasem wykładnię celowościową.  

W mojej ocenie, zastosowana w tym przepisie liczba mnoga pełni funkcję gramatycznego uogólnienia, a nie sztywnego warunku ilościowego. W przepisie tym nie użyto dodatkowych określeń ograniczających, takich jak „co najmniej dwóch” lub „kolejnych” okresów rozliczeniowych. 

W analizowanym przypadku, możliwość zastosowania art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez uzależnienie od wystąpienia minimum dwóch okresów mogłoby prowadzić do absurdów (np. dyskryminacji podmiotów działających krócej), czy tych które nie zawierają długoterminowych umów o współpracy, a stosują roczne zamówienia czy umowy obejmujące właśnie jeden okres.  

Należy wyrazić nadzieję, że stanowisko prezentowane przez organ podatkowy zostanie zakwestionowane przez sądy administracyjne.