Ulga na złe długi bez faktury? Kontrowersyjna interpretacja Dyrektora KIS dotycząca opłat parkingowych
W interpretacji indywidualnej wydanej 10 czerwca 2026 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.198.2026.3.AA Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po raz kolejny pochylił się nad problematyką opłat dodatkowych pobieranych przez operatorów parkingów. Tym razem przedmiotem rozstrzygnięcia była możliwość skorzystania z ulgi na złe długi w odniesieniu do nieuregulowanych opłat dodatkowych, które zgodnie z wcześniejszym stanowiskiem organów podatkowych, podlegają opodatkowaniu VAT jako element wynagrodzenia za usługę parkingową. Dyrektor KIS uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe i odmówił prawa do zastosowania ulgi na złe długi.
Kwestia ta jest szczególnie interesująca, ponieważ organ nie zakwestionował samego faktu nieściągalności wierzytelności ani nie skoncentrował się na dodatkowych warunkach przewidzianych dla wierzytelności wobec konsumentów. Kluczowym argumentem okazał się natomiast brak faktury dokumentującej wierzytelność. Powstaje więc pytanie, czy podatnik, który zgodnie z przepisami jest zobowiązany do rozliczenia VAT od należności, której nigdy nie otrzymał, może zostać pozbawiony prawa do korekty wyłącznie dlatego, że wierzytelność nie została udokumentowana fakturą.
Sprawa dotyczyła spółki zarządzającej parkingami, która pobierała od użytkowników opłaty dodatkowe w przypadku naruszenia regulaminu parkingu, w szczególności za brak uiszczenia opłaty parkingowej, przekroczenie opłaconego czasu postoju lub inne naruszenia zasad korzystania z parkingu. W wydanej wcześniej wobec podatnika interpretacji indywidualnej (0114-KDIP4-1.4012.185.2025.2.DP) organ uznał, że opłaty dodatkowe nie mają charakteru odszkodowawczego ani sankcyjnego, lecz stanowią element wynagrodzenia za usługę parkingową. W konsekwencji podlegają opodatkowaniu VAT na takich samych zasadach jak sama usługa parkowania.
Spółka została zatem zobowiązana do rozliczania podatku należnego od opłat dodatkowych już na etapie wystawienia wezwania do zapłaty, nawet w sytuacji gdy nie znała jeszcze tożsamości użytkownika pojazdu. W wielu przypadkach ustalenie danych korzystającego z parkingu wymagało bowiem uzyskania informacji z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, co trwało kilka miesięcy, a niekiedy okazywało się całkowicie niemożliwe. Jednocześnie część należności nigdy nie była regulowana, a niektórych dłużników nie udawało się skutecznie zidentyfikować.
W związku z tym spółka zwróciła się do Dyrektora KIS z pytaniem, czy może skorzystać z ulgi na złe długi przewidzianej w art. 89a ustawy o VAT. Zdaniem podatnika odpowiedź na to pytanie powinna być twierdząca. Spółka argumentowała, że skoro została zobowiązana do zapłaty podatku należnego od opłat dodatkowych, których ostatecznie nie otrzymała, powinna mieć możliwość obniżenia podstawy opodatkowania po upływie 90 dni od terminu płatności. W przeciwnym razie zostałaby obciążona ekonomicznym ciężarem VAT od wynagrodzenia, którego faktycznie nigdy nie uzyskała.
Wnioskodawca powołał się przede wszystkim na wyrok TSUE z 15 października 2020 r. w sprawie C-335/19, a także wcześniejsze orzeczenia w sprawach Di Maura oraz A-PACK CZ. Z orzecznictwa tego wynika, że państwa członkowskie mogą wprowadzać warunki korzystania z mechanizmu korekty podstawy opodatkowania w przypadku nieściągalnych wierzytelności, jednak warunki te nie mogą naruszać zasady neutralności VAT ani czynić prawa do korekty praktycznie niemożliwym do wykonania. Zdaniem spółki właśnie taki efekt wywołują przepisy art. 89a ust. 2a ustawy o VAT, które w przypadku sprzedaży na rzecz konsumentów uzależniają możliwość skorzystania z ulgi od spełnienia dodatkowych warunków, takich jak uzyskanie prawomocnego wyroku sądowego, wpis wierzytelności do rejestru dłużników lub ogłoszenie upadłości konsumenckiej dłużnika.
Co ciekawe, Dyrektor KIS nie poświęcił szczególnej uwagi temu aspektowi sprawy. Organ nie przeprowadził pogłębionej analizy zgodności art. 89a ustawy o VAT z art. 90 Dyrektywy VAT ani nie odniósł się szczegółowo do argumentacji opartej na zasadzie neutralności podatku. Zamiast tego odmowa prawa do ulgi została oparta na zupełnie innym argumencie.
Zdaniem organu kluczowe znaczenie miał fakt, że opłaty dodatkowe nie były dokumentowane fakturami. Dyrektor KIS wskazał, że jednym z warunków zastosowania ulgi na złe długi jest spełnienie przesłanki określonej w art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT, zgodnie z którą od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie mogą upłynąć trzy lata licząc od końca roku, w którym została ona wystawiona. W ocenie organu brak faktury oznacza automatycznie brak możliwości spełnienia tego warunku. Skoro wierzytelność nie została udokumentowana fakturą, podatnik nie może wykazać, że od jej wystawienia nie upłynął trzyletni termin przewidziany w ustawie. W konsekwencji już z tego powodu zastosowanie ulgi na złe długi zostało wyłączone.
Takie stanowisko niewątpliwie znajduje oparcie w literalnym brzmieniu ustawy. Ustawodawca wprost odwołuje się bowiem do daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność. Z perspektywy wykładni językowej argumentacja organu wydaje się więc logiczna i spójna.
Jednocześnie właśnie w tym miejscu pojawiają się najpoważniejsze wątpliwości systemowe. Należy bowiem zauważyć, że ten sam organ wcześniej uznał, iż opłaty dodatkowe podlegają opodatkowaniu VAT niezależnie od możliwości ustalenia tożsamości odbiorcy usługi oraz niezależnie od obowiązku wystawienia faktury. W efekcie podatnik został zobowiązany do rozliczenia podatku należnego od świadczeń, których nie otrzymał i które w wielu przypadkach okazały się nieściągalne. Następnie odmówiono mu prawa do korekty właśnie dlatego, że nie wystawił faktury, której wystawienie w praktyce było niemożliwe lub nie było wymagane przez przepisy.
Powstaje więc swoista pułapka systemowa. Podatnik ma obowiązek rozliczenia VAT od należności, których nigdy nie otrzymał, ale jednocześnie nie może skorzystać z mechanizmu mającego przywrócić neutralność podatku, ponieważ wierzytelność nie została udokumentowana fakturą. Trudno nie dostrzec, że takie rozwiązanie prowadzi do sytuacji, w której przedsiębiorca ponosi ekonomiczny ciężar podatku od wynagrodzenia, którego faktycznie nie uzyskał.
W tym kontekście szczególnie istotne wydaje się pytanie, czy warunek posiadania faktury rzeczywiście pozostaje w racjonalnym związku z celem instytucji ulgi na złe długi. Istotą tego mechanizmu jest bowiem umożliwienie korekty VAT w sytuacji, gdy wynagrodzenie nie zostało otrzymane. Nieściągalność wierzytelności może być wykazana na wiele sposobów i trudno uznać, że wystawienie faktury samo w sobie przesądza o możliwości ustalenia, czy dana należność została faktycznie uregulowana. Można więc argumentować, że uzależnienie prawa do korekty wyłącznie od formalnego istnienia faktury wykracza poza cele przewidziane w art. 90 Dyrektywy VAT.
W rezultacie należy stwierdzić, że Dyrektor KIS prawdopodobnie nie rozstrzygnął najważniejszego problemu prawnego występującego w sprawie. Nie odpowiedział bowiem na pytanie, czy całkowite wyłączenie prawa do ulgi na złe długi w przypadku wierzytelności opodatkowanych VAT, lecz niedokumentowanych fakturą, jest zgodne z zasadą neutralności podatku od wartości dodanej oraz z art. 90 Dyrektywy VAT. W przypadku zaskarżenia interpretacji do wojewódzkiego sądu administracyjnego właśnie ten aspekt może okazać się kluczowy dla dalszych losów sprawy.
Interpretacja stanowi jednocześnie ważny sygnał dla przedsiębiorców prowadzących działalność w modelach odbiegających od klasycznych relacji handlowych. Pokazuje bowiem, że obowiązujące regulacje dotyczące ulgi na złe długi nie zawsze uwzględniają specyfikę przypadków, w których obowiązek podatkowy powstaje mimo braku możliwości wystawienia faktury oraz mimo nieustalenia tożsamości odbiorcy świadczenia. W takich sytuacjach spór o granice zasady neutralności VAT może dopiero nabierać znaczenia.
