W jaki sposób stosować koncepcję look-through approach w ramach UPO?
W rozdziale 6 Objaśnień podatkowych z 3 lipca 2025 r. zatytułowanym „szczególne przypadki badania warunku rzeczywistego właściciela” Ministerstwo Finansów zdecydowało się szczegółowo opisać zastosowanie koncepcji „look-through approach” (dalej: „LTA”). W poprzednich artykułach z tej serii, mowa była o zastosowaniu jej w zakresie zwolnienia wynikającego z dyrektyw unijnych, których przedmiotem są wypłaty dywidend oraz odsetek (należności licencyjnych). Ostatnim z przypadków, który należy rozpatrzyć w ramach koncepcji LTA są preferencje wynikające z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”). Zapisy UPO dotyczące dywidend oraz odsetek (należności licencyjnych) pozostają odmienne, zatem również odmienne będą warunki zastosowania koncepcji LTA.
W przypadku dywidend, zastosowanie koncepcji LTA na gruncie odpowiedniej UPO możliwe jest po ustaleniu przez płatnika, że warunki do zwolnienia lub obniżonej stawki podatku wynikające z tej UPO zostały spełnione. W tym miejscu konieczne jest jednak wprowadzenie dodatkowego rozróżnienia przypadków, gdyż zasadniczo, UPO przewidują trzy warianty przesłanek, które należy spełnić, aby skorzystać z preferencji.
Pierwszym wariantem jest konieczność bezpośredniego posiadania udziałów - UPO wymaga, aby rzeczywisty właściciel posiadał udziały bezpośrednio w spółce wypłacającej dywidendę.
W tej sytuacji, działanie koncepcji LTA najłatwiej zobrazować przykładem:
Spółka X z jurysdykcji X posiada 100% udziałów w Y. Spółka Y z jurysdykcji Y posiada również 100% udziałów w polskiej sp. z .o.o. (A). Spółka A wypłaca dywidendę na rzecz spółki Y, która z kolei wypłaca dywidendę do X. UPO pomiędzy Polską a Y zawiera wymóg bezpośredniego posiadania udziałów przez rzeczywistego właściciela w kapitale spółki wypłacającej dywidendę. Spółka X jest rzeczywistym właścicielem dywidendy, a UPO pomiędzy Polską a X przewiduje dwie stawki WHT w przypadku wypłaty dywidendy: 5% w przypadku bezpośredniego posiadania udziałów oraz 15% w pozostałych przypadkach.
Spółka A powinna zastosować UPO pomiędzy Polską a X (siedziba właściciela rzeczywistego). Z uwagi jednak na fakt, iż spółka X nie posiada bezpośrednio udziałów w spółce A, nie jest możliwe zastosowanie stawki 5%, lecz 15%.
Drugim wariantem jest możliwość bezpośredniego lub pośredniego posiadania udziałów – UPO dopuszcza zarówno bezpośrednie, jak i pośrednie posiadanie udziałów w spółce wypłacającej dywidendę przez rzeczywistego właściciela.
Posługując się tym samym przykładem, Spółka A powinna zastosować UPO pomiędzy Polską a X (siedziba właściciela rzeczywistego). Z uwagi jednak na fakt braku wymogu bezpośredniego udziałów (UPO dopuszcza również pośrednie posiadanie) w spółce A przez X, możliwe jest zastosowanie stawki 5%.
Wariantem trzecim jest przypadek, gdy UPO nie zawiera wzmianki o charakterze posiadania udziałów – UPO nie precyzuje, czy udziały muszą być posiadane bezpośrednio czy pośrednio przez rzeczywistego właściciela.
W omawianym przykładzie, Spółka A, która stosuje UPO pomiędzy Polską a X, również będzie uprawniona do zastosowanie stawki 5%.
W przypadku odsetek (należności licencyjnych) UPO nie przewiduje warunku posiadania udziałów przez rzeczywistego właściciela w podmiocie wypłacającym. W związku z tym, stosowanie LTA będzie sprowadzało się do sprawdzenia przesłanek wstępnych jej zastosowania (np. rozpoznawanie przychodu z tytułu należności przez rzeczywistego właściciela). Jeżeli przesłanki te pozostaną spełnione, płatnik będzie mógł zastosować stawkę preferencyjną, wynikającą z UPO pomiędzy Polską, a państwem rezydencji właściciela rzeczywistego.
