Wyłudzenie pieniędzy przez cyberprzestępców a koszty uzyskania przychodów

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczegółowych regulacji dotyczących zaliczania do kosztów uzyskania przychodów materiałów, towarów, surowców czy też wartości pieniężnych utraconych w wyniku kradzieży czy wyłudzenia. Straty środków pieniężnych powstałe w wyniku kradzieży czy wyłudzenia nie zostały wymienione w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wśród kosztów wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów, ujętym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, że co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie: 

• całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności, 

• okoliczności, które spowodowały powstanie straty, 

• udokumentowania straty, 

• podjętych przez podatnika działań zabezpieczających. 

Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać zatem indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika. Natomiast jednym z warunków uznania straty w środkach obrotowych za koszt uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie straty.  

Spółka zleca wykonanie maszyn/linii produkcyjnych podmiotom z całego świata, często płacąc zaliczki/transze za kolejne etapy realizacji zamówienia. W 2021 roku, w trakcie korespondencji z kontrahentem, doszło do wyłudzenia pieniędzy przez osobę podszywającą się pod kontrahenta. Spółka przelała zaliczkę na zmieniony rachunek bankowy wskazany przez oszusta.  

W toku prac nad nową linią w trakcie 2021 r. doszło do sytuacji, w której w korespondencję mailową dotyczącą zaległej płatności prowadzoną przez Wnioskodawcę z kontrahentem, w sposób niezgodny z prawem włączyła się osoba, która okazała się później być oszustem (w momencie prowadzenia korespondencji Wnioskodawca nie miał na ten temat żadnej wiedzy). Osoba prowadziła korespondencję w sposób nie wzbudzający żadnych podejrzeń, po czym po wymianie pewnej liczby maili poinformowała o zmianie rachunku bankowego oraz przesłała fakturę ze zmienionym numerem rachunku. Informacja o zmianie numeru rachunku bankowego została przekazana do działu finansowego, a następnie kwota zaliczki została przelana w kwietniu 2021 r. na nowo wskazany rachunek. Po pewnym czasie Wnioskodawca skontaktował się z kontrahentem, aby potwierdzić otrzymanie przez niego zapłaty. Kontrahent nie potwierdził otrzymania środków i zaprzeczył dokonaniu zmiany numeru rachunku bankowego. Wnioskodawca zorientował się w tym momencie, że nastąpiło wyłudzenie pieniędzy. 

Po odkryciu wyłudzenia, sprawa została zgłoszona do prokuratury. 

W odniesieniu do analizowanej sprawy, w wydanej interpretacji z dnia 22 lutego 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.690.2021.2.IZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej prezentuje stanowisko, że omawiana strata może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, gdy postępowanie prowadzone przez organy ścigania zostanie zakończone. Zdaniem organu, w sytuacji, gdy postępowanie jest prowadzone przez organy ścigania i nie zostało jeszcze zakończone (jak wskazano w uzupełnieniu wniosku - postępowanie przed organami ściągania nadal jest prowadzone), to strata nie może stanowić dla Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodów. Zaistnienie szkody powinno być bowiem uprawdopodobnione przez właściwe organy ścigania (Policję, Prokuraturę), co jest jednakże możliwe dopiero po zakończeniu postępowania (w przypadku niewykrycia sprawcy, dokumentem tym będzie postanowienie o umorzeniu śledztwa). 

Wyrokiem z 6 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 284/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uwzględnił skargę Spółki i uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. 

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ podatkowy nie ma racji co do tego, że zaistnienie straty nie zostało uprawdopodobnione. Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego i jego uzupełnienia, skoro spółka dysponuje potwierdzeniem przelewu dokonanego na rachunek oszusta, dowodem zgłoszenia sprawy do organów ścigania, dowodem ujęcia straty w księgach, a także dowodem wypłaty jej odszkodowania wobec zakończenia postępowania przed ubezpieczycielem, który uznał brak możliwości odzyskania środków pieniężnych od oszusta, to trudno uznać, że zaistnienie straty jest wątpliwe i nie została ona należycie udokumentowana. 

Ostatecznie jednak sprawa znalazła swój bieg przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w wyroku z dnia 22 maja 2025 r., sygn. II FSK 1124/22.  

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że pod pojęciem „właściwego udokumentowania” mieści się zarówno "postanowienie o umorzeniu postępowania przed organami ścigania", jak i inne dokumenty potwierdzające definitywny charakter straty w środach pieniężnych podatnika, będącej konsekwencją oszustwa (wyłudzenia). 

Zdaniem NSA, istota sporu dotyczy natomiast momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów omawianej "płatności/straty".  

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w tym zakresie organ podatkowy nie zajął stanowiska, wobec czego ponownie powinien rozpatrzyć zagadnienie, z uwzględnieniem powyższych rozważań, a także wszystkich okoliczności faktycznych mających wpływ na wynik sprawy. 

Jednocześnie wskazać należy, że mimo stanowiska NSA, organy podatkowe w najnowszych interpretacjach konsekwentnie podtrzymują stanowisko, że dopiero zakończenie postępowania przed właściwymi organami lub sądami powszechnymi, stanowi moment, w którym daną stratę można uznać za definitywną. Przykładem takiego podejścia są: 

1. interpretacja z dnia 16 czerwca 2026 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.187.2026.2.SG, w której organ uznał, że „na etapie toczącego się postępowania sądowego, zaliczenie straty w rachunek kosztów uzyskania przychodów jest przedwczesne. Samo rozpoczęcie postępowania przed sądem powszechnym nie potwierdza bowiem w sposób ostateczny okoliczności zaistnienia zdarzenia, ani nie dokumentuje samej straty w ujęciu podatkowym.”,  
2. interpretacja z dnia 8 czerwca 2026 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.436.2026.1.KP, w której organ uznał, że „postępowanie w Pana sprawie nie zostało jeszcze zakończone. Zostało ono jedynie zawieszone na czas wykonania czynności w ramach europejskiego nakazu dochodzeniowego. Zatem nie posiada Pan jeszcze dokumentu potwierdzającego ostatecznie, że w sprawie doszło do oszustwa, a zapłacone przez Pana pieniądze nie zostaną odzyskane. Zatem na tym etapie poniesiona przez Pana strata nie może stanowić - w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - kosztu uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Właściwym momentem rozpoznania kosztu z tytułu poniesionej przez Pana straty w środkach pieniężnych będzie zatem moment uzyskania ostatecznej informacji o niemożności odzyskania środków, o których mowa w Pana wniosku.” 

Powyższa sprawa pokazuje, że przy kwalifikacji strat związanych z atakami cyberprzestępców do kosztów uzyskania przychodów, ocenić należy: 

• wykazanie się przez podatnika dochowaniem staranności w zakresie narażania firmy na ewentualne powstanie strat, co może przejawiać się m.in. polityką określającą zasady postępowania, w tym metody unikania oszustw,  

• udokumentować odpowiednie przeszkolenie pracowników pod kątem przestępstw, które mogą powstać na skutek ich zaniechań lub nieprawidłowego działania,  

• okoliczności, które spowodowały powstanie straty, 

• udokumentować okoliczności powstania straty, w tym zawiadomić organy ścigania o podejrzeniu popełnienia przestępstwa na szkodę przedsiębiorcy.  

Jednocześnie dla samego momentu zaliczenia straty powstałej w wyniku ataku istotny będzie przebieg postępowania, w ramach którego przedsiębiorca zawiadomi organy lub sąd o powstałej stracie.  

Wydaje się jednak, że w świetle wskazanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, można wyrażać nadzieję na ukształtowanie się korzystniejszej dla podatników linii orzeczniczej, która pozwoli na rozpoznanie kosztów we wcześniejszym etapie niż jak czynią to ograny – dopiero po zakończeniu stosownego postępowania sądowego lub administracyjnego.