Zamknięty katalog sytuacji powodujących powstanie różnic kursowych w ramach metody podatkowej

Istota zagadnienia 

Różnice kursowe w wymiarze ekonomicznym powstają zawsze wtedy, gdy zmienia się kurs waluty pomiędzy dwoma momentami. Prawo podatkowe posługuje się jednak własną, węższą konstrukcją. Dla podatników ustalających różnice kursowe metodą podatkową kluczowe znaczenie ma art. 15a ustawy o CIT, który wymienia zdarzenia rodzące powstanie różnic kursowych - dodatnie w ust. 2, ujemne w ust. 3. Nie ma wątpliwości, że jest to katalog zamknięty, co potwierdził ponownie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2025 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.106.2025.2.SG. 

Katalog z art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT ma charakter zamknięty 

Organ wskazał wprost, że w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT ustawodawca przewidział zamknięty katalog przypadków, w których powstają różnice kursowe dla celów podatkowych. Skoro ustawowy katalog zdarzeń prowadzących do realizacji podatkowych różnic kursowych ma charakter zamknięty, wszelkie inne zdarzenia niż wymienione w tym przepisie nie mogą skutkować powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych. 

W ramach tego katalogu wyodrębnia się trzy niezależne od siebie kategorie różnic: różnice transakcyjne, wprost związane z powstaniem przychodu należnego lub poniesieniem kosztu (art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2), różnice od własnych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, powstające z tytułu obrotu tymi środkami (art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz ust. 3 pkt 3), a także różnice związane z udzieleniem lub otrzymaniem kredytu albo pożyczki (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5).  

Trzy przesłanki powstania podatkowej różnicy kursowej 

Z analizy art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT organ wyprowadził trzy przesłanki, które muszą zostać spełnione łącznie, aby powstała różnica kursowa w znaczeniu podatkowym. Po pierwsze, należność (przychód) lub zobowiązanie (koszt uzyskania przychodów) musi być wyrażone w walucie obcej. Po drugie, uregulowanie zobowiązania lub otrzymanie należności również musi nastąpić w walucie obcej. Po trzecie, między dniem powstania zobowiązania albo należności a dniem jego spłaty lub otrzymania musi wystąpić różnica w kursie waluty. 

Oznacza to, że za różnice kursowe dla celów podatkowych nie są uznawane różnice wynikające z kursów walut w sytuacji, gdy zobowiązanie lub należność wyrażono w walucie obcej, a uregulowanie następuje w złotych – albo odwrotnie, gdy zobowiązanie wyrażono w złotych, a zapłata jest dokonywana w walucie obcej. Tym samym nie wszystkie różnice kursowe ustalane dla celów rachunkowych i ujmowane jako koszt lub przychód finansowy w rachunku wyników są różnicami kursowymi w rozumieniu prawa podatkowego. 

Podsumowanie 

Interpretacja potwierdza utrwalone stanowisko zgodnie z którym art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog zdarzeń rodzących podatkowe różnice kursowe, a zdarzenia w nim niewymienione takich różnic nie kreują. Każdą operację walutową należy przypisać do konkretnej pozycji katalogu – jeżeli nie mieści się w żadnej z nich, różnica kursowa dla celów podatkowych nie powstaje.