Czy umowa hotelowa jest podobna do umowy najmu?
W zeszłym tygodniu WSA w Warszawie w dwóch wyrokach po raz kolejny potwierdził, że charakter umów najmu i dzierżawy jest odmienny od charakteru usług hotelarskich, nie są to umowy podobne.
WSA w Warszawie (Wyroki z dnia 10.10.2024 r. III SA/Wa 1684/24 i IIISA/Wa 1682/24) uznał, że przychody ze świadczenia usług hotelarskich nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT, gdyż nie są to przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze oraz uchylił interpretacje indywidulane Dyrektora KIS.
Definicja spółki nieruchomościowej
Na mocy art. 4a pkt 35 lit. b ustawy ClT, aby można było uznać Spółkę za spółkę nieruchomością, należy zbadać, czy Spółka spełnia łącznie następujące warunki:
- na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości (Warunek 1),
- wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10.000.000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy (Warunek 2),
- w roku poprzedzającym rok podatkowy (obrotowy) przychody podatkowe z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych (Warunek 3).
W kontekście niniejszego zagadnienia kluczowy jest warunek 3 dotyczący przychodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze. Jak wynika z powołanego przepisu, jednym z warunków koniecznych do uznania spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych za spółkę nieruchomościową jest osiągnięcie przez spółkę w roku poprzedzającym rok podatkowy przychodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych w wysokości stanowiącej co najmniej 60% ogółu przychodów podatkowych spółki.
Tym samym przychodami, które mogą wpłynąć na uznanie spółki za spółkę nieruchomościową są przychody z tytułu:
- najmu,
- dzierżawy,
- poddzierżawy,
- leasingu,
- innych umów o podobnym charakterze do powyższych,
- przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o ClT,
- udziałów w innych spółkach nieruchomościowych.
Pojęcie umowy o podobnym charakterze
Należy się zastanowić, czym jest umowa o „podobnym charakterze”, a następnie czy zespół cech usługi hotelowej można zakwalifikować jako taką umowę. Wyrażenie „podobny” jest wyrażeniem nieostrym, również w języku potocznym. Według słownika języka polskiego W. Doroszewskiego „podobny” oznacza m.in. mający cechy zbieżne, identyczne z czymś, natomiast Wielki Słownik Języka Polskiego kwalifikuje wyrażenie podobny jako: mający pewne cechy zbieżne, prawie identyczne. Charakter natomiast definiowany jest jako zespół cech odróżniających od innych przedmiotów. Podobny charakter oznacza zatem – oprócz oczywiście podobieństwa cywilistycznego, zbliżony cel oraz gospodarcze przeznaczenie danej umowy.
Czy umowa hotelarska jest podobna do umowy najmu lub dzierżawy?
Istot najmu i dzierżawy jest odmienna od usług hotelarskich. W definicji usług hotelarskich jest mowa o krótkotrwałym ogólnie dostępnym wynajmowaniu domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczeniu w obrębie obiektu usług z tym związanych. Natomiast w definicjach najmu i dzierżawy ustawodawca używa określenia oddanie rzeczy do używania na czas oznaczony lub nieoznaczony.
Cechą wspólną najmu i dzierżawy jest więc oddanie konkretnej rzeczy do wyłącznego używania korzystającego, a obowiązkiem korzystającego jest zapłata czynszu, wynagrodzenia za możliwość korzystania z rzeczy oddanej mu do wyłącznego używania. W praktyce, w przypadku najmu budynków lub ich części czynsz jest kalkulowany w oparciu o powierzchnię, jako iloczyn stawki za jeden metr i ilości metrów oraz dodatkowych kosztów związanych z korzystaniem z tzw. mediów.
Usługi hotelarskie mają znacznie szerszy charakter niż tylko najem pokoju hotelowego, a obejmują także np. najem wyposażenia, najem pościeli, zapewnienie kosmetyków etc. Opłata z tytułu usługi hotelarskiej nie dotyczy wyłącznie korzystania z pokoju, ale obejmuje również szereg innych opłat, chociażby związanych z obsługą rezerwacji, obsługą pobytu, sprzątania pokoju czy obsługą portierni.
Ponadto w przypadku usługi hotelowej goście niejednokrotnie korzystają z innych powierzchni hotelowych np. parkingu, lobby czy basenu, nie sposób zatem twierdzić, że wynajmują budynek lub jego część – brak jest zatem w przypadku usługi hotelowej elementu niezbędnego a zarazem charakteryzującego umowę najmu lub umowę podobną do kodeksowej umowy najmu., gdyż nie można mówić o oddaniu rzeczy do używania.
Do charakteru usługi hotelowej należy szeroko pojęta opieka nad klientem. Usługa hotelowa obejmuje zarówno możliwość przebywania w wyznaczonym pokoju jak również powierzchni wspólnej hotelu, sprzątania, recepcji, czy też samego doświadczenia opieki pracowników hotelu. Są to często świadczenia o wariantach niestandardowych, w których najistotniejsze znaczenie ma zadowolenie klienta i chęć powrotu do hotelu.
Usługa hotelowa pozbawiona jest również istotnych elementów najmu takich jak m.in. obciążenie drobnymi nakładami najemcy.
Przede wszystkim jednak, usługa najmu czy dzierżawy nieruchomości związana jest z konkretnie opisanym lokalem/ nieruchomościom, natomiast przy usłudze hotelowej kwestia konkretnego lokalu nie ma pierwszorzędnego znaczenia – istotne jest zachowanie standardu zarówno pokoju, jak i obsługi.
Ustalenie ceny za usługę hotelarską nie jest dokonywane jako iloczyn stawki i powierzchni (jak w praktyce jest to najczęściej stosowane w przypadku najmu nieruchomości), a w ramach złożonej kalkulacji (dokonywanej na poziomie ustaleń cennika) uwzględniającej wiele składowych, w tym koszty świadczenia takich składowych jak np. koszty sprzątania, zapewnienia pościeli, ręczników, środków czystości etc. Usługa hotelarska świadczona z wykorzystaniem identycznego pokoju, albo nawet w tym samym pokoju może być wykonywana za różną cenę w zależności od tego czy w ramach takiej zapewniane jest zakwaterowanie np. jednej czy dwóm osobom.
W konsekwencji istotną cechą usługi hotelowej jest zapewnienie pobytu jako „zgody na pobyt”, przebywanie w pewnym miejscu – a nie usługa wynajmu lokalu. Możliwość przebywania w określonym miejscu nie oznacza, że przestrzeń, w której przebywa gość jest wynajmowana.
Wymienione powyżej różnice są różnicami podstawowymi, odrębności jest więcej. Zestawienie regulacji prawnych dotyczące umów najmu i dzierżawy oraz usług hotelarskich wskazuje, że nie są to umowy tożsame, ani też podobne a różnice dotyczą istotnych elementów tych umów.
Niestety mimo oczywistości różnic i korzystnych orzeczeń sądowych, Organy ciągle zajmują niekorzystne stanowisko, a podatnikom pozostaje walka o swoje prawa na drodze sądowej.
