NSA zaskakuje i stwierdza, że nieodpłatne umorzenie udziałów jest transakcją kontrolowaną

Spis treści:

1. Wstęp
2. Co stwierdził NSA w zakresie umorzenia udziałów?
3. NSA wziął pod lupę powiązania rodzinne
4. Ceny transferowe, a kodeks spółek handlowych – pewne sprzeczności
5. NSA zajmuje stanowisko, ale nie daje wskazówek dla podatników
6. Sytuacja w orzecznictwie i praktyce podatkowej
7. Wskazówki dla spółek
8. Podsumowanie

Wstęp

Ostatnie stanowiska sądów administracyjnych w zakresie obowiązków związanych z cenami transferowymi zaskakują. Widać, że zarówno sądy administracyjne jak i organy podatkowe coraz bardziej rygorystycznie i coraz szerzej podchodzą do obowiązku identyfikowania transakcji powiązanych i obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych.

Przypominając ostatnie kilka zaskakujących tez:

• w przypadku zawarcia transakcji na nierynkowych warunkach, PGK traci status podatnika CIT. Korekta warunków transakcji dokonana po jej zawarciu nie ma wpływu na tę utratę, a PGK przestaje istnieć jako podatnik z mocy prawa (sygn. II FSK 815/24)
• rozpoznanie rynkowego przychodu w transakcji nie uprawnia do złożenia oświadczenia o stosowaniu cen rynkowych (I SA/Gl 1364/24)

No i jedno z nowych stanowisk Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. II FSK 255/21),stwierdzające, że dobrowolne, nieodpłatne umorzenie udziałów przez wspólnika może być zakwalifikowane jako tzw. transakcja kontrolowana, która podlega przepisom o cenach transferowych

Wszystkie z wymienionych powyżej stanowisk budzą dość duże kontrowersje, gdyż budują zupełnie nowe spojrzenie na obowiązki dokumentacyjne lub kwestionują dotychczasowe podejście, jak np. obowiązek dokumentowania nieodpłatnego umorzenia udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Co stwierdził NSA w zakresie umorzenia udziałów?

NSA uznał, że dobrowolne, nieodpłatne umorzenie udziałów przez wspólnika może być zakwalifikowane jako tzw. transakcja kontrolowana, która podlega przepisom o cenach transferowych. W orzeczeniu kluczową rolę odegrały relacje pomiędzy wspólnikami a spółką – zarówno korporacyjne, jak i rodzinne.

Sąd zwrócił uwagę na to, że pięciu wspólników (osób fizycznych) było jednocześnie powiązanych ze spółką kapitałowo oraz poprzez więzi osobiste. Co więcej, żona jednego z występujących wspólników pełniła funkcję prezesa zarządu, co NSA uznał za okoliczność świadczącą o realnym wpływie na decyzje spółki, w tym także dotyczące umorzenia udziałów.

NSA wziął pod lupę powiązania rodzinne

Sąd zaznaczył, że relacje rodzinne i towarzyszące im potencjalne konflikty interesów mogą wpływać na warunki umorzenia udziałów, nawet jeśli formalnie przebiega ono w sposób dobrowolny. W opinii NSA takie powiązania mogą rodzić ryzyko, że proces umorzenia był jednostronnie narzucony, co wpływa na jego ocenę z punktu widzenia przepisów podatkowych.

Ceny transferowe, a kodeks spółek handlowych – pewne sprzeczności

Zaskakującym aspektem orzeczenia jest jego pozorna sprzeczność z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 199 § 3 KSH, umorzenie udziałów może być dokonane nieodpłatnie, bez względu na istnienie powiązań pomiędzy stronami. Praktyka gospodarcza również zna wiele przypadków, w których dobrowolne, nieodpłatne umorzenia są stosowane jako element restrukturyzacji lub zmiany struktury właścicielskiej.

NSA, mimo że uznał umorzenie za potencjalnie kontrolowaną transakcję, nie przesądził jednoznacznie, że mamy tu do czynienia z unikaniem opodatkowania. Zwrócił natomiast uwagę, że ocena taka może być konieczna, jeśli warunki transakcji odbiegają od rynkowych.

NSA zajmuje stanowisko, ale nie daje wskazówek dla podatników

Problemem, wynikającym z uzasadnienia wyroku NSA, jest brak precyzyjnych wytycznych ze strony sądu dotyczących sposobu dokumentowania takich transakcji. NSA nie przedstawił jednoznacznych zasad, jak podatnik powinien udowodnić rynkowy charakter dobrowolnego, nieodpłatnego umorzenia oraz jak sporządzić analizę porównawczą w tej sytuacji.

Sytuacja w orzecznictwie i praktyce podatkowej

Temat ten nie jest nowy w polskim systemie podatkowym. W przeszłości istniały liczne interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS), które dopuszczały takie umorzenia bez obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych. Podobnie niektóre Wojewódzkie Sądy Administracyjne orzekały na korzyść podatników, choć ich wyroki są obecnie nieprawomocne i czekają na rozstrzygnięcie w NSA.

Wskazówki dla spółek

Omawiany wyrok otwiera zupełnie nowe podejście do definiowania transakcji kontrolowanych, które nie mają określonej wartości w postaci ceny lub marży, a niekiedy mogą być neutralne podatkowo. Spółki, biorąc pod uwagę prezentowane stanowiska powinny:

1. Zwiększyć ostrożność przy ocenie obowiązków dokumentacyjnych – spółki powinny staranniej analizować powiązania między wspólnikami, a organami spółki oraz rodzaje transakcji jakie są realizowane.
2. Z ostrożności sporządzić dokumentację cen transferowych – w sytuacjach potencjalnie objętych nową linią orzeczniczą warto rozważyć przygotowanie dokumentacji cen transferowych, nawet jeśli transakcja wydaje się neutralna podatkowo.
3. Rozważyć wnioski o interpretację – dla zwiększenia bezpieczeństwa podatkowego, rekomendowane jest występowanie o interpretacje indywidualne do KIS w zakresie transakcji polegających na umorzeniu udziałów, wierzytelności, długów
   
   

Podsumowanie

Opublikowane w lutym uzasadnienie wyroku NSA z listopada 2023 r. wprowadza nowe, mniej korzystne podejście do kwestii umorzenia udziałów. Może ono oznaczać konieczność traktowania takich zdarzeń jako transakcji kontrolowanych – nawet w przypadku dobrowolnego i nieodpłatnego umorzenia, jeśli występują powiązania rodzinne lub korporacyjne.

Dodatkowo, takie stanowisko NSA, może doprowadzić do sytuacji, że pod lupę powinny zostać wzięte nie tylko transakcje na udziałach, ale również takie transakcje jak umorzenie wierzytelności/długów pomiędzy podmiotami powiązanymi, co w praktyce działalności grup kapitałowych jest dość częstym przypadkiem. Przecież każdy zna przypadek np. nieodpłatnego umorzenia pożyczki.