Stanowisko organu podatkowego w sprawie rozliczeń w ramach systemu cash-poolingu na gruncie cen transferowych

Cash pooling jako narzędzie zarządzania płynnością finansową w grupach kapitałowych odgrywa coraz większą rolę w praktyce gospodarczej. Choć rozwiązanie to pozwala na efektywne wykorzystanie środków finansowych w ramach grupy, jego wdrożenie wiąże się z licznymi wątpliwościami podatkowymi, zwłaszcza w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT), cen transferowych czy potencjalnych przychodów z nieodpłatnych świadczeń.

Stan faktyczny

Wnioskodawcami są spółki z tej samej grupy kapitałowej mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będące polskimi rezydentami podatkowymi oraz czynnymi podatnikami VAT. Jedna ze spółek – X S.A. (dalej jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”, „Koordynujący”) – pełnić będzie funkcję koordynatora systemu zarządzania płynnością finansową w ramach tzw. cash poolingu.

W ramach planowanego przedsięwzięcia Spółka oraz pozostałe spółki z grupy (dalej: „Uczestnicy Systemu”) zamierzają zawrzeć z krajowym bankiem Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: „Umowa”). Na jej podstawie bank świadczyć będzie usługę cash poolingu, umożliwiającą efektywne zarządzanie płynnością finansową w grupie.

Każdy z Uczestników Systemu, w tym Koordynujący, otworzy Rachunek Główny z dostępem do dziennych limitów zadłużenia. Spółka, jako Koordynujący, będzie dodatkowo posiadać Rachunek Pomocniczy, który posłuży do bilansowania sald rachunków w Grupie, lecz nie będzie objęty Grupą Rachunków.

System zakłada codzienne zerowanie sald rachunków (na koniec dnia roboczego) przy zastosowaniu mechanizmu subrogacji (art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego). W konsekwencji, Koordynujący spłacać będzie zobowiązania innych Uczestników wobec banku lub odwrotnie – Uczestnicy spłacać będą zobowiązania Koordynującego. Z tytułu tych działań powstaną roszczenia subrogacyjne, które będą oprocentowane. Odsetki naliczane będą dziennie, a płatne miesięcznie. Równolegle bank naliczać będzie odsetki bankowe od salda Rachunku Pomocniczego.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zadał szereg pytań dotyczących skutków podatkowych funkcjonowania systemu cash poolingu na gruncie ustawy o CIT.

1. Czy codzienne transfery środków w celu zerowania sald rachunków będą stanowiły przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów dla Spółki i pozostałych Uczestników?
2. Czy odsetki naliczane w ramach Systemu będą stanowiły przychody lub koszty podatkowe w momencie kapitalizacji lub zapłaty?
3. Czy odsetki naliczane w ramach cash poolingu będą podlegały ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c ustawy o CIT?
4. Czy uczestnictwo w systemie cash-poolingu skutkować będzie powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń po stronie Spółki i pozostałych Uczestników?
5. Czy udzielanie wzajemnych poręczeń przez Spółkę i Uczestników Systemu generuje przychód z nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?
6. Czy udział w systemie cash-poolingu będzie powodował obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT?

Stanowisko Organu

Ad. 1

Organ podziela pogląd, że środki finansowe transferowane pomiędzy Uczestnikami systemu cash-poolingu w celu wyrównania sald rachunków bieżących nie stanowią przychodów podatkowych ani kosztów uzyskania przychodów. Transakcje te mają charakter rozliczeniowy i nie powodują definitywnego przysporzenia majątkowego, ponieważ środki podlegają dalszemu rozliczeniu w ramach systemu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, iż przychodem są definitywne przysporzenia majątkowe, co nie ma miejsca w opisywanym mechanizmie.

Ad. 2

Organ uznaje, że odsetki naliczane i wypłacane w ramach systemu cash-poolingu stanowią przychód lub koszt podatkowy odpowiednio po stronie otrzymującego bądź płacącego, zgodnie z zasadą kasową wynikającą z art. 12 ust. 4 oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 Ustawy o CIT. Odsetki te mają charakter definitywny i wpływają na ostateczne zmniejszenie lub zwiększenie majątku podmiotu, co skutkuje powstaniem przychodu lub kosztu podatkowego.
Ad. 3

Organ wskazuje, że odsetki obciążające Uczestników systemu z tytułu cash-poolingu stanowią koszty finansowania dłużnego i podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15c Ustawy o CIT. Cash-pooling jako mechanizm pozyskiwania środków finansowych mieści się w definicji finansowania dłużnego i należy stosować odpowiednie limity wynikające z przepisów.

Ad. 4

Organ stoi na stanowisku, że uczestnictwo w systemie cash-poolingu nie powoduje powstania przychodów z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o ile uzyskiwane korzyści wynikają z rynkowej charakterystyki świadczonych usług bankowych i zarządzania płynnością. Przytoczone korzyści mają charakter ekonomiczny i wynikają z samej istoty cash-poolingu, a nie ze świadczeń nieodpłatnych.

Ad. 5

Organ zgadza się, że wzajemne poręczenia udzielane w ramach systemu cash-poolingu nie powodują powstania przychodów z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, o ile poręczenia te są elementem normalnej działalności gospodarczej grupy kapitałowej i nie generują realnych korzyści majątkowych bez ekwiwalentu. Podkreślenia wymaga fakt, że udzielenie poręczeń przez Spółkę oraz pozostałych Uczestników Systemu ma charakter zarówno wzajemny, jak i ekwiwalentny.

Ad. 6

W kontekście przedmiotowego wniosku, umowa cash poolingu, mimo braku regulacji w prawie cywilnym jako umowa nazwana, stanowi formę zarządzania finansami pomiędzy podmiotami powiązanymi, mającą cechy podobne do umowy pożyczki. Umożliwia koncentrację środków pieniężnych na wspólnym rachunku i zarządzanie nimi w celu optymalizacji kosztów finansowych, w tym korzyści z odsetek.

Zatem umowa cash poolingu może być traktowana jako transakcja finansowa w rozumieniu ustawy o CIT. W związku z tym obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych powstanie, jeśli łączna wartość transakcji kontrolowanych pomiędzy uczestnikami systemu cash poolingu przekroczy próg 10 000 000 zł w roku podatkowym, osobno po stronie kosztowej i przychodowej. Równocześnie należy uwzględnić możliwe wyłączenia od obowiązku sporządzenia dokumentacji, takie jak określone w art. 11n ustawy o CIT.

Podsumowanie

Organ podatkowy uznał, że przepływy środków w ramach systemu cash-poolingu mają charakter czysto rozliczeniowy i nie powodują powstania przychodu ani kosztu podatkowego, ponieważ nie wiążą się z definitywnym przysporzeniem majątkowym. Natomiast odsetki wypłacane lub otrzymywane w ramach systemu stanowią odpowiednio przychód lub koszt podatkowy zgodnie z zasadą kasową, ponieważ mają charakter definitywny. Dodatkowo, odsetki te są traktowane jako koszty finansowania dłużnego i podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15c ustawy o CIT. Organ stwierdził również, że uczestnictwo w systemie nie skutkuje powstaniem przychodów z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, jeśli korzyści wynikają z rynkowego charakteru usług bankowych i działań w ramach grupy kapitałowej. Wzajemne poręczenia między uczestnikami także nie generują takich przychodów, jeśli są elementem standardowej działalności grupy i nie niosą realnych, jednostronnych korzyści. Pomimo braku uregulowania w prawie cywilnym jako umowy nazwanej, cash-pooling może być traktowany jako transakcja finansowa, co oznacza konieczność sporządzenia dokumentacji cen transferowych po przekroczeniu progu 10 mln zł rocznie, przy uwzględnieniu możliwych wyłączeń.