To podatnik poniesie konsekwencje swojej spóźnionej aktywności
Organy podatkowe weryfikują deklaracje na podatek od nieruchomości złożone przez podatników w oparciu o znowelizowana ustawę. Wielu podatników otrzymuje właśnie postanowienia o wszczęciu postępowań określających wysokość zobowiązania podatkowego.
Należy pamiętać, że postępowanie podatkowe toczy się według ścisłych reguł, a ich niedopełnienie może prowadzić do poważnych konsekwencji. Jednym z kluczowych elementów tego postępowania jest materiał dowodowy. Jeśli podatnik nie przedstawi istotnych dowodów już na etapie postępowania przed organem podatkowym, może stracić szansę na skuteczną obronę swoich racji. W szczególności warto pamiętać, że sąd administracyjny nie jest kolejną instancją dowodową i co do zasady nie prowadzi nowego postępowania w celu ustalenia faktów.
Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 czerwca 2025 r. sygn. akt III FSK 1056/24 dotyczący odmowy zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości dla fundacji, jest tego znakomitym przykładem.
Ciężar dowodu – po stronie organu (ale czy tak jest w rzeczywistości)
Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe są zobowiązane do podejmowania wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrania materiału dowodowego. Jest to wyraz tzw. zasady prawdy obiektywnej, która stanowi fundament procedury podatkowej.
Z kolei art. 187 § 1 OP precyzuje, że organ powinien zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy – niezależnie od tego, czy jest korzystny, czy niekorzystny dla podatnika.
Niestety, doświadczenia wielu podatników pokazują, że zasada ta bywa w praktyce znacznie osłabiona, a organy często ograniczają się do działań potwierdzających raz przyjętą wersję.
W omawianym wyroku w ocenie sądu fundacja nie przedstawiła przekonujących dowodów na to, że sporna nieruchomość była faktycznie wykorzystywana do realizacji nieodpłatnej działalności pożytku publicznego.
Praktyczny ciężar dowodu – po stronie podatnika
Choć teoretycznie obowiązek ustalenia stanu faktycznego spoczywa na organie, praktyka pokazuje, że bez aktywnego działania podatnika jego stanowisko może w ogóle nie zostać uwzględnione. W komentowanym wyroku NSA zwrócił uwagę, że: sprawozdania finansowe, bilans, czy struktura przychodów fundacji nie zostały przedstawione na etapie postępowania podatkowego. NSA podkreślił, że „Sąd administracyjny nie jest kolejną instancją w postępowaniu administracyjnym lub podatkowym i może przeprowadzać jedynie wyjątkowo dowody uzupełniające z dokumentów.”
Zatem brak należytej aktywności podatnika w postępowaniu przed organem podatkowym skutkuje stratą możliwości wykazania swojego stanowiska.
Jak wskazał NSA w przywoływanym wyroku przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów (przed sądem administracyjnym) jest możliwe, w świetle art. 106 § 3 PPSA jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki, tj. jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości oraz nie spowoduje to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Dopuszczalność wyjaśnienia istotnych wątpliwości musi być oceniana na tle konkretnej, rozpatrywanej sprawy i w aspekcie okoliczności, które mają wpływ na treść jej rozstrzygnięcia. Postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym i w konsekwencji dokonywanie przez ten sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji
Co to oznacza dla podatników?
Wielu podatników nie podejmuje inicjatywy dowodowej w postępowaniu podatkowym ograniczając się jedynie do biednego odpowiadania na wezwania organu. Jest to błąd, bowiem organy podatkowe nie wiedzą jakie dowody może mieć podatnik.
Nawet jeśli podatnik nie ma formalnego obowiązku przedstawiania dowodów bez wezwania – musi to zrobić. W teorii to organ prowadzi postępowanie dowodowe. W praktyce – jeśli podatnik nie przedstawi dowodów, które będą bronić jego stanowiska organ nie będzie ich na siłę szukał a sąd nie przywróci tej możliwości później.
Dowody muszą być konkretne i przedstawione we właściwym momencie.
NSA wprost stwierdził, że opinia prawna profesora prawa dołączona do skargi kasacyjnej nie mogła zostać uznana za dowód, ponieważ:„przedmiotem dowodu mogą być fakty, a nie prawo, a tym bardziej jego wykładnia, której powinien dokonać sąd.”
Należy jednak zauważyć, że opinia prawna przedstawiona już na etapie postępowania podatkowego mogłaby pomóc podatnikowi lepiej przedstawić swoje stanowisko organowi i być może przekonać go do prawidłowości swojej argumentacji, bowiem organ jest zobowiązany przepisami do przeanalizowania każdego dowodu dołączonego przez podatnika do postępowania. Niestety przedstawienie takiej opinii dopiero przed sądem zamknęło podatnikowi ta możliwość.
Podsumowanie – prawda obiektywna istnieje (ale czasem tylko w przepisach)
Komentowany wyrok NSA jest przestrogą dla podatników. Formalnie organ podatkowy powinien zgromadzić wszystkie dowody w postępowaniu, ale rzeczywistość postępowania podatkowego pokazuje, że to podatnik musi dbać o prawdę obiektywną w swojej sprawie. Bez właściwych dowodów przedstawionych w odpowiednim czasie organy mogą przyjąć wersję mniej korzystną dla podatnika.
Natomiast dołączanie dowodów już przed sądem administracyjnym wiąże się z ogromnym ryzykiem nieuwzględnienia ich przez sąd administracyjny, którego zadaniem jest jedynie kontrola prawidłowości decyzji wydanej przez organ podatkowy a nie przeprowadzanie dowodów, które powinny zostać przeprowadzone na etapie postępowania podatkowego.
