VAT w łańcuchu dostaw: jak nie zgubić stawki 0% w logistycznym gąszczu?

Żyjemy w globalnej wiosce, gdzie towar rzadko podróżuje prostą drogą „od producenta do konsumenta”. Często po drodze mamy kilku pośredników, faktury krążą między kontynentami, ale ciężarówka z towarem pokonuje tylko jedną trasę. To właśnie transakcje łańcuchowe. Dla logistyka to chleb powszedni, ale dla księgowego czy doradcy podatkowego – prawdziwe pole minowe.

Jak bezpiecznie przejść przez to pole i prawidłowo przyporządkować stawkę 0% VAT? Sprawdźmy, co na ten temat mówi prawo i orzecznictwo.

Co to właściwie jest ta dostawa łańcuchowa?

Zacznijmy od fundamentów. Z transakcją łańcuchową mamy do czynienia wtedy, gdy w obrót towarem zaangażowane są co najmniej trzy podmioty (nazwijmy ich A, B i C). Podmiot A sprzedaje towar podmiotowi B, a podmiot B odsprzedaje go podmiotowi C.

Kluczowe jest jednak to, co dzieje się fizycznie z towarem. W transakcji łańcuchowej towar jest wysyłany lub transportowany bezpośrednio od pierwszego dostawcy (A) do ostatniego nabywcy (C). Mamy więc dwie faktury (A-B i B-C), ale tylko jeden transport. I tu zaczynają się schody.

Gra w „gorący kartofel”, czyli szukamy dostawy ruchomej

Gdy towar przekracza granice państw członkowskich UE lub wyjeżdża poza Unię, nasze dwie dostawy (A-B i B-C) nie są sobie równe. Przepisy VAT, w tym tzw. pakiet „quick fixes”, mówią jasno: ten jedyny transport można przypisać wyłącznie jednej dostawie.

Tę wybraną dostawę nazwijmy dostawą „ruchomą”. To ona korzysta z przywileju opodatkowania stawką 0% (jako Wewnątrzwspólnotowa Dostawa Towarów – WDT lub eksport towarów).

A co z pozostałymi transakcjami? Są to tzw. dostawy „nieruchome”.

• Wszystkie dostawy poprzedzające tę ruchomą są opodatkowane w kraju rozpoczęcia wysyłki (jako dostawy krajowe).
• Wszystkie dostawy następujące po tej ruchomej są opodatkowane w kraju zakończenia wysyłki (również jako lokalne dostawy krajowe).

Kto ponosi ryzyko, ten ma władzę (i stawkę 0%)

Najtrudniejszym pytaniem w tym łamigłówce jest: która dostawa jest tą ruchomą? Czy A sprzedaje do B z transportem, czy może B sprzedaje do C z transportem?

Aby to ustalić, musimy zbadać dwa kluczowe elementy:

1. Gdzie i kiedy doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
2. Kto ponosi ryzyko utraty towaru podczas jego transportu przez granicę.

Jak słusznie zauważyła Rzecznik Generalna TSUE J. Kokott, władztwo nad towarem ma ten, kto ponosi ryzyko jego przypadkowej utraty. To właśnie ten moment determinuje, kto jest organizatorem transportu i do której transakcji go przypiszemy.

Tu z pomocą przychodzą nam reguły Incoterms 2020 To one precyzyjnie określają moment przejścia ryzyka ze sprzedawcy na nabywcę.

Jesteś 1, 2 czy 3? Twoja pozycja w łańcuchu dostaw decyduje o VAT (i stawce 0%)

Wyobraź sobie sztafetę. Pałeczka (towar) wędruje z rąk do rąk, ale bieg (transport) odbywa się tylko raz – od startu do mety. W świecie VAT to codzienność tzw. transakcji łańcuchowych. Mamy w nich co najmniej trzy podmioty (nazwijmy ich A, B i C), dwie faktury, ale tylko jedną trasę ciężarówki.

Dla logistyka to oszczędność paliwa. Dla księgowego? Często ból głowy. Dlaczego? Bo choć faktury są co najmniej dwie, to stawka 0% (WDT lub eksport) przysługuje tylko jednej z nich.

Gdzie w tym wszystkim jesteś Ty? Sprawdźmy, jakie skutki podatkowe czekają Cię w zależności od tego, czy otwierasz, zamykasz, czy spinasz ten łańcuch.

1. Jesteś PIERWSZYM (Producent/Dostawca A)

Twoja rola wydaje się prosta: sprzedajesz towar pośrednikowi (B), ale wiesz, że wyjeżdża on do innego kraju, do ostatecznego odbiorcy (C). Czy możesz zastosować stawkę 0%?

To zależy od Incoterms, czyli tego, kto organizuje transport i ponosi ryzyko:

• Wariant "Pełna kontrola" (np. Incoterms DAP): To Ty organizujesz transport do C. Wtedy transport przypisany jest Twojej dostawie. Brawo! Wystawiasz fakturę na B ze stawką 0% (jako WDT lub eksport).
• Wariant "Odbiór własny" (np. EXW): Towar z Twojego magazynu odbiera B (pośrednik).

Tu uwaga! Jeżeli druga dostawa – czyli od B do C miała miejsce na terytorium Twojego kraju (czyli odbiera trzeci – bądź następni – w łańcuchu) NIGDY nie masz prawa do stawki 0%.

Jak temu zaradzić – musisz być pewny, że towar od Ciebie do kraju przeznaczenia organizuje B (a więc mamy Incoterms np. EXW (na A-B) i DAP (na B-C). Wtedy, masz prawo do stawki 0%, jeżeli B nie posłużył się numerem podatkowym właściwym dla kraju rozpoczęcia transportu.

2. Jesteś "TYM POŚRODKU" (Pośrednik B)

To najbardziej strategiczna pozycja. Kupujesz od A, sprzedajesz do C, a towaru często nawet nie dotykasz. Jak to rozliczyć?

• Scenariusz "Organizator" (Kupujesz EXW, sprzedajesz DAP): To Ty zlecasz transport. Przepisy (tzw. pakiet Quick Fixes) mówią, że transport przypisuje się Twojemu zakupowi od A.
• Skutek: Otrzymujesz od A fakturę 0%. Sam rozpoznajesz WNT w kraju docelowym. Twoja sprzedaż do C jest już transakcją lokalną w kraju odbiorcy (z tamtejszym VAT-em).

W tym scenariuszu możesz spróbować zastosować uproszczenie WTT – o czym jeszcze napiszę 

• Pułapka eksportowa: Jeśli towar wyjeżdża poza UE, a Ty jesteś polską firmą i kupujesz towar w Polsce (od A), Twoja transakcja z A nie będzie eksportem 0%. Dlaczego? Bo w tzw. eksporcie pośrednim nabywca (czyli Ty) musi mieć siedzibę poza krajem. Dostaniesz więc fakturę z 23% VAT, a eksport (stawkę 0%) wykażesz dopiero na swojej fakturze dla C.
• Scenariusz „nie-Organizator 1” (Kupujesz na EXW, sprzedajesz na EXW): Ani Ty, ani Twój dostawca nie ryzykujesz towarem w trakcie transportu. To oznacza, że dostaniesz fakturę z VAT według stawki właściwej dla kraju rozpoczęcia transportu. A Twoja sprzedaż? To zależy, jeśli będzie to transakcja ruchoma, to wykażesz WNT/Eksport do kraju docelowego; jeśli to będzie kolejna nieruchoma dostawa – wystawiasz fakturę według stawki VAT właściwej dla kraju rozpoczęcia wysyłki.
• Scenariusz „nie-Organizator 2” (Kupujesz na „D”, sprzedajesz też na „D”): Jeżeli Twój dostawca odpowiada za transport do kraju docelowego, to dostaniesz fakturę na 0%, będziesz musiał wykazać WNT w kraju zakończenia wysyłki (tu może okazać się konieczna rejestracja na VAT, chyba, że będzie można zastosować WTT). Jeśli jednak Twój dostawca kupił towar od wcześniejszego dostawcy, który organizował transport do kraju docelowego, powinieneś dostać fakturę VAT ze stawką właściwą dla kraju przeznaczenia. Twoja sprzedaż też powinna być z taką stawką (chyba, że będzie możliwe zastosowanie reverse chargé).

3. Jesteś OSTATNIM (Odbiorca C)

Jesteś na końcu łańcucha. Interesuje Cię tylko, żeby towar dojechał. A co z fakturą od B?

• Wariant "Wygodny" (Towar przyjeżdża do Ciebie): Jeśli transport organizował A lub B, to Twoja transakcja z B jest tzw. dostawą "nieruchomą" w miejscu zakończenia wysyłki.
• Skutek: To dla Ciebie zakup krajowy/lokalny. Powinieneś dostać fakturę z VAT-em Twojego kraju (chyba że zastosowano procedurę uproszczoną w trójstronnej – wtedy rozliczasz to jako WNT).
• Wariant "Samodzielny" (Sam odbierasz towar od A): Jeśli to Ty wysyłasz ciężarówkę po towar do magazynu A (kupujesz od B na warunkach EXW u producenta), to transport przypisujemy Twojemu zakupowi.
• Skutek: Transakcja B C (czyli Twój zakup) staje się dostawą ruchomą. B wystawia Ci fakturę 0%, a Ty rozpoznajesz u siebie WNT. Uwaga: wtedy nie możesz dostać faktury od B z naliczonym VAT – w przeciwnym wypadku, ten „VAT” nie będzie u Ciebie do odliczenia.

Podsumowanie: Incoterms to Twoja mapa

W transakcjach łańcuchowych nie ma miejsca na "jakoś to będzie". Kluczem jest ustalenie, w którym momencie dochodzi do przeniesienia ryzyka utraty towaru. To ten moment wskazuje, która transakcja "zabrała" transport i stawkę 0%.

Zanim podpiszesz kontrakt, sprawdź swoją pozycję w łańcuchu. Błąd w przyporządkowaniu transportu może oznaczać, że zamiast 0% VAT, będziesz musiał dopłacić 23% z własnej kieszeni.

Masz wątpliwości co do swojej roli w łańcuchu? Daj znać w komentarzu lub wiadomości prywatnej – wspólnie ustalimy, gdzie w Twoim przypadku jest "Wally", czyli stawka 0%.