Zabezpieczenie majątku podatnika – charakter, przesłanki i obowiązki organu

Charakter prawny zabezpieczenia

Zabezpieczenie majątku podatnika, uregulowane w art. 154–159 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.), nie stanowi formy egzekucji administracyjnej. Jest to samodzielna, odrębna instytucja prawna, której celem nie jest przymusowe wykonanie obowiązku, lecz ochrona przyszłej skuteczności egzekucji, która może zostać wszczęta dopiero w przyszłości.

Zabezpieczenie:

• nie prowadzi do zaspokojenia należności,
• nie wymaga istnienia tytułu wykonawczego,
• może być zastosowane przed terminem płatności zobowiązania (art. 154 § 2 u.p.e.a.),
• ingeruje w sferę majątkową podatnika, ograniczając możliwość rozporządzania mieniem.

Z uwagi na tę ingerencję zabezpieczenie musi być stosowane z poszanowaniem zasady proporcjonalności, legalizmu oraz zaufania do organów państwa.

Przesłanka materialna zabezpieczenia – realne zagrożenie dla przyszłej egzekucji

 Zgodnie z art. 154 § 1 u.p.e.a., zabezpieczenie może zostać dokonane wyłącznie wtedy, gdy:

„brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję”.

Przepis ten nie pozwala zatem na automatyzm. Organ nie może zabezpieczać majątku wyłącznie dlatego, że:

• kwestionuje rozliczenia podatnika,
• prowadzi wobec niego postępowanie podatkowe,
• wydał decyzję nieostateczną,
• spodziewa się przyszłego sporu.

Konieczne jest bowiem wykazanie realnego, konkretnego i aktualnego zagrożenia, że w przyszłości egzekucja okaże się bezskuteczna lub poważnie utrudniona.

Okoliczności z art. 154 § 1 u.p.e.a. to sfera faktów, nie przypuszczeń 

Przepis art. 154 § 1 u.p.e.a. zawiera katalog przykładowych okoliczności, które mogą świadczyć o istnieniu zagrożenia dla przyszłej egzekucji, takich jak m.in.:

• brak płynności finansowej,
• nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych,
• unikanie ujawniania zobowiązań,
• wyprzedaż majątku,
• niezłożenie oświadczenia majątkowego z art. 39 § 1 Ordynacji podatkowej.

Jak trafnie wskazał przy tym WSA w Łodzi w wyroku z 2 grudnia 2021 r. (I SA/Łd 680/21), wszystkie te okoliczności należą do sfery faktów, a nie ocen czy domniemań organu. Oznacza to, że takie okoliczności:

• muszą rzeczywiście zaistnieć,
• muszą zostać udowodnione,
• nie mogą być wywodzone wyłącznie z przypuszczeń lub z treści decyzji nieostatecznej.

Zakres obowiązków dowodowych organu 

Organ dokonujący zabezpieczenia ma obowiązek ustalić konkretne okoliczności faktyczne, zgromadzić dowody, z których wynika zagrożenie dla przyszłej egzekucji oraz szczegółowo wskazać te okoliczności i dowody w zarządzeniu zabezpieczenia.

Wskazanie okoliczności zagrożenia nie może mieć charakteru ogólnikowego. Organ powinien wykazać je poprzez konkretne dowody, np.:

• dokumenty potwierdzające wyzbywanie się majątku,
• dane świadczące o trwałej utracie płynności,
• ustalenia z innych zakończonych postępowań wobec podatnika.

Podsumowanie

Zabezpieczenie majątku podatnika może być zastosowane wyłącznie w razie realnego, udowodnionego zagrożenia dla przyszłej egzekucji. Nie może opierać się na domniemaniach i wymaga szczegółowego uzasadnienia faktycznego i dowodowego.

Każde naruszenie tych zasad skutkuje wadliwością zarządzenia zabezpieczenia i stanowi podstawę do jego uchylenia przez sąd administracyjny.