Ceny transferowe w umowach konsorcjum – obowiązki dokumentacyjne w świetle przepisów o CIT

Umowy konsorcjum stanowią popularne narzędzie współpracy pomiędzy podmiotami, umożliwiające realizację wspólnych projektów. Z perspektywy prawa podatkowego istotne jest przestrzeganie obowiązków związanych z dokumentacją cen transferowych. W tym kontekście, 27 stycznia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną (nr 0111-KDIB1-1.4010.623.2024.1.MF), dotyczącą tych obowiązków w odniesieniu do umów konsorcjum.

Stan faktyczny

N sp. z o.o. („Lider”) oraz O sp. z o.o. („Partner”), polscy rezydenci podatkowi i czynni podatnicy VAT, są powiązanymi podmiotami w rozumieniu ustawy CIT. Strony zawarły umowę o współpracy w ramach konsorcjum („Konsorcjum”) w celu wspólnego ubiegania się o zamówienie publiczne („Zamówienie”), organizowane przez niezależnego Zamawiającego. Lider Konsorcjum, odpowiada za reprezentację Konsorcjum na etapie postępowania przetargowego i realizacji Zamówienia, w tym za składanie dokumentów, prowadzenie korespondencji oraz rozliczenia finansowe.

Zamówienie podzielono na części przypisane poszczególnym Stronom, realizowane na ich koszt i ryzyko. Lider, uprawniony do wystawiania faktur i przyjmowania płatności, przekazuje Partnerowi wynagrodzenie za jego część Zamówienia bez doliczania marży. Wynagrodzenie Lidera za dodatkowe usługi ustalane jest na zasadach rynkowych.

Koszty uzyskania Zamówienia pokrywają Strony proporcjonalnie, a tymczasowe koszty wspólne ponosi Lider, rozliczając je w terminie 30 dni po zakończeniu umowy. Strony solidarnie odpowiadają przed Zamawiającym za realizację Zamówienia, ale mogą dochodzić regresu w przypadku winy innej Strony.

W związku z potencjalnymi skutkami podatkowymi strony zwróciły się do Dyrektora KIS z następującymi pytaniami:

1. Jakie progi dokumentacyjne należy zastosować przy ocenie, czy spółki powinny sporządzić lokalną dokumentację cen transferowych w związku z zawarciem umowy i funkcjonowaniem Konsorcjum?
2. Jak obliczyć wartość transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania Konsorcjum w danym roku podatkowym? W szczególności, czy wartość ta powinna zostać ustalona w wysokości:
   1. wartości Zamówienia zrealizowanego w danym roku podatkowym na rzecz Zamawiającego;
   2. wartości dostaw zrealizowanych w danym roku podatkowym przez Partnera, wynikających z dokumentów księgowych wystawianych przez Partnera na rzecz Lidera;
   3. kwot, którymi Lider obciąża Partnera w danym roku podatkowym, które wynikają z dokumentów księgowych wystawianych przez Lidera na rzecz Partnera (rozliczenie kosztów wspólnych i wynagrodzenia Lidera);
   4. kwoty wynagrodzenia Lidera, tj. wartość transakcji kontrolowanej należy określić na podstawie:
      1. wystawionych przez Lidera faktur obejmujących wynagrodzenie Lidera, dotyczących danego roku podatkowego, albo
      2. Umowy lub innych dokumentów - w przypadku gdy ww. faktura nie została wystawiona, albo

• otrzymanych lub przekazanych płatności - w przypadku gdy nie jest możliwe określenie tej wartości na podstawie pkt 1 i 2

3. Czy do transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania Konsorcjum może znaleźć zastosowanie zwolnienie z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 3 Ustawy CIT?
4. Czy w związku z przekazywaniem przez Lidera części wynagrodzenia otrzymywanego od Zamawiającego, która - zgodnie z umową - należna jest Partnerowi, bez doliczenia przez Lidera jakiejkolwiek marży, dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT po stronie Partnera lub po stronie Lidera?
   
   

Stanowisko Organu

Ad. 1

Zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są zobowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji kontrolowanej, której wartość przekroczy określone progi. Transakcja kontrolowana to działanie gospodarcze między podmiotami powiązanymi, którego warunki są ustalone w wyniku powiązań.

Choć przepisy o CIT nie wskazują wprost, że umowa konsorcjum jest transakcją kontrolowaną, interpretacja ogólna Ministra Finansów z 2021 r. wyjaśnia, że umowa konsorcjum spełnia cechy działalności gospodarczej, w tym cel zarobkowy, ciągłość i niezależność działań. W związku z tym, umowa konsorcjum pomiędzy podmiotami powiązanymi podlega obowiązkowi sporządzenia dokumentacji cen transferowych.

Zawarcie umowy konsorcjum oraz realizacja zamówienia w ramach konsorcjum należy traktować jako transakcję o charakterze innym niż towarowa, usługowa lub finansowa, co oznacza, że próg dokumentacyjny wynosi 2 mln zł.

Ad.2.

Organ nie zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawców, którzy uznali, że wartość transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania konsorcjum powinna być ustalana wyłącznie na podstawie wynagrodzenia Lidera. Zgodnie z art. 11l ust. 2 ustawy o CIT, wartość transakcji kontrolowanej należy określić na podstawie różnych dokumentów, takich jak faktury wystawione lub otrzymane w danym roku podatkowym, umowy, lub inne dokumenty w przypadku braku faktury, a także płatności przekazanych lub otrzymanych, gdy nie można ustalić wartości transakcji na podstawie faktur i umów. Dlatego wartość transakcji powinna obejmować wszystkie rozliczenia dokonywane pomiędzy podmiotami powiązanymi na podstawie umowy konsorcjum, a nie tylko wynagrodzenie lidera.

Ad. 3.

W przypadku umowy konsorcjum zawartej przez podmioty powiązane, warunki uznania takiej umowy za transakcję kontrolowaną są spełnione. W związku z tym umowa konsorcjum stanowi transakcję kontrolowaną i nie sposób uznać, że całość tak rozumianej transakcji trwale nie będzie stanowić przychodu albo kosztu uzyskania przychodu dla stron umowy. Organ uznał, że do transakcji kontrolowanej wynikającej z funkcjonowania Konsorcjum nie znajdzie zastosowania zwolnienie z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych.

Ad. 4.

W odniesieniu do oceny, czy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT dojdzie do powstania przychodu po stronie Partnera i Lidera, nie ma podstaw do zastosowania tego przepisu w opisanej sytuacji. Zgodnie z tym przepisem, przychodami są m.in. wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także inne świadczenia w naturze. Jednak w analizowanej sprawie rozliczenie dotyczy wynagrodzenia przypadającego Partnerowi za wykonaną część zamówienia, zgodnie z umową, w której strony postanowiły, że będą realizować dostawy na własny koszt i ryzyko. Lider, wywiązując się z umowy, przekazuje Partnerowi należną część wynagrodzenia, nie uzyskując korzyści kosztem drugiej strony ani nieodpłatnych przysporzeń majątkowych. Podobnie, Partner otrzymuje wynagrodzenie za realizację swojej części zamówienia. Dodatkowo, Lider pobiera osobne wynagrodzenie za czynności administracyjne na rzecz konsorcjum.

W odniesieniu do oceny, czy przekazywanie przez Lidera części wynagrodzenia należnej Partnerowi (bez doliczenia marży) spowoduje powstanie przychodu na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, należy podkreślić, że weryfikacja rynkowości transakcji nie może być przeprowadzona w ramach interpretacji indywidualnej. W związku z tym, kwestia ta nie została oceniona, ponieważ zgodnie z art. 14b Ordynacji podatkowej, nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Podsumowanie

Zgodnie z ustawą o CIT, umowa konsorcjum, mimo że nie jest klasyfikowana jako transakcja towarowa, usługowa ani finansowa, podlega obowiązkowi sporządzenia dokumentacji cen transferowych, gdy jej wartość przekroczy próg 2 mln zł. Wartość transakcji kontrolowanej w ramach konsorcjum powinna obejmować wszystkie rozliczenia pomiędzy podmiotami powiązanymi, a nie tylko wynagrodzenie lidera.

https://eureka.mf.gov.pl/informacje/podglad/622450;keyWords=ceny%20transferowe