Czym są podmioty powiązane oraz jakie są ich rodzaje?

Identyfikacja powiązań między podmiotami stanowi pierwszy, ale zarazem kluczowy krok przy weryfikacji obowiązków dotyczących cen transferowych. Jest to nie tylko kwestia zgodności z przepisami prawa, ale także istotny element zarządzania ryzykiem podatkowym oraz ochrony interesów przedsiębiorstwa. W związku z tym, przedsiębiorstwa powinny przykładać dużą wagę do właściwej identyfikacji powiązań między podmiotami, aby uniknąć niepotrzebnych problemów i zagrożeń związanych z cenami transferowymi.

Definicja podmiotów powiązanych

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 UPDOP podmioty powiązane należy rozumieć jako:

1. podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot,
2. podmioty, na które wywiera znaczący wpływ ten sam inny podmiot lub małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot,
3. spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika,
4. podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Pojęcie „znaczącego wpływu”

Pojęcie znaczącego wpływu jest istotnym elementem definicji podmiotów powiązanych, stanowiącym jeden z warunków zaistnienia powiązań pomiędzy dwoma lub większą ilością podmiotów.

Gdy w przytoczonej definicji podmiotów powiązanych mowa o “znaczącym wpływie”, ustawodawca ma na myśli:

1. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale lub praw głosu
   w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub udziałów lub praw do udziału
   w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa
   i certyfikatów inwestycyjnych,
2. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej,
3. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 19 listopada 2021 roku (0111-KDIB2-1.4010.345.
2021.4.AT) faktyczna zdolność osoby fizycznej oznacza możliwość wpływania na kluczowe decyzje gospodarcze zarówno poprzez sprawowanie formalnych funkcji (np. poprzez bycie faktycznym członkiem Rady Nadzorczej), jak również rzeczywistą możliwość takiego wpływu bez formalnego umocowania.

Ponadto, w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej z dnia 23 października 2018 roku (Dz.U. 2018 poz. 2193) wskazano, iż uwzględnienie aspektu faktycznej zdolności osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych ma na celu rozszerzenie katalogu powiązań
o sytuację, w której istnieje osoba fizyczna, mogąca w istotny sposób wpływać na kluczowe decyzje gospodarcze podejmowane przez podmiot, pomimo braku formalnego umocowania w organach stanowiących lub kontrolnych.

Rodzaje powiązań

1. Powiązania kapitałowe

Powiązania kapitałowe to rodzaj powiązań występujący najczęściej między podmiotami powiązanymi.

W ramach powiązań kapitałowych wyróżniamy powiązania bezpośrednie oraz pośrednie.

• Powiązania bezpośrednie

Powiązania bezpośrednie występuje wtedy, gdy dany podmiot jest w posiadaniu co najmniej 25% udziałów w kapitale innej firmy.

• Powiązania pośrednie

Udział pośredni to sytuacja, w której jeden podmiot posiada w drugim podmiocie udział lub prawo za pośrednictwem innego podmiotu lub większej liczby podmiotów.

Wielkość udziału pośredniego, powinna być liczona niezależnie od ilości podmiotów występujących pomiędzy podatnikiem a podmiotem powiązanym.

Podstawową zasadą jest wskazanie, że wielkość udziału pośredniego określona jest jako wielkość  udziału  albo  prawa  łączącego  dowolne  dwa  podmioty  spośród  wszystkich podmiotów uwzględnianych przy ustalaniu pośredniego posiadania udziału lub prawa – w przypadku, gdy wszystkie wielkości udziałów lub praw łączących te podmioty są równe, a gdy wartości te są różne, należy brać pod uwagę najniższą z wielkości.

Ponadto, w sytuacji gdy podmioty łączy więcej niż jeden pośrednio posiadany udział lub prawo,  udział  pośredni  określa  się  jako  sumę  wielkości  wszystkich  pośrednio posiadanych udziałów lub praw w tym podmiocie.

*PRZYKŁADY*

Podmiot A posiada 100% udziałów w podmiocie B, który z kolei posiada 50% udziałów w podmiocie C.

Podmioty A i B oraz podmioty B i C są powiązane bezpośrednio kapitałowo. Natomiast pomiędzy podmiotami A i C występuje powiązanie kapitałowe pośrednie.

Podmiot A posiada po 50% udziałów w podmiotach B i C. Oznacza to, że podmioty A i B oraz A i C są ze sobą powiązane kapitałowo, bezpośrednio. Ponadto, podmioty B i C posiadają tego samego udziałowca, w związku z czym są również ze sobą pośrednio powiązane.  

1. Powiązania osobowe

Obok powiązań kapitałowych,  kolejnym rodzajem powiązań, który należy zweryfikować są powiązania osobowe.

Wyróżniamy powiązania osobowe funkcyjne oraz rodzinne obejmujące małżeństwo, pokrewieństwo oraz powinowactwo do drugiego stopnia.

• Powiązania funkcyjne/zarządczo – kontrolne

Powiązania osobowe zarządczo-kontrolne/funkcyjne zachodzą, gdy ta sama osoba pełni funkcje kierownicze lub nadzorcze w dwóch różnych przedsiębiorstwach. Zależności te dotyczą zarówno firm działających w tym samym kraju, jak i na arenie międzynarodowej.

*PRZYKŁAD*

Pan Kowalski pełni funkcję Członka Zarządu w spółce A oraz funkcję Prezesa Zarządu w spółce B.  Oznacza to, iż podmioty A i B są ze sobą powiązane, co wynika z tego, iż Pan Kowalski pełni funkcje zarządczo-kontrole w obu podmiotach.

• Powiązania rodzinne

Powiązania rodzinne obejmują sytuacje, w których osoby zarządzające różnymi firmami są ze sobą spokrewnione. O podmiotach powiązanych można mówić, gdy między tymi osobami zachodzi małżeństwo, pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

*PRZYKŁAD*

Pan Kowalski pełni funkcję Członka Zarządu w spółce A, a jego żona – Pani Kowalska pełni funkcję Członka Zarządu w spółce B. Oznacza to, iż podmioty A i B są ze sobą powiązane, co wynika z tego, iż Państwo Kowalscy są małżeństwem, a także pełnią funkcje zarządczo-kontrolne w dwóch podmiotach.

Takie stanowisko potwierdza interpretacja Dyrektora KIS (0115-KDIT3.4011.328.2019.1.DP), gdzie zostało wskazane, iż małżonkowie prowadzący odrębne działalności gospodarcze są podmiotami powiązanymi. Zawierając umowy między sobą powinni mieć na uwadze treść przepisów art. 23o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, również zgodnie z interpretacją z dnia 21 marca 2022 roku (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.1129.2021.4.AP) ojciec i syn, którzy prowadzą odrębne działalności gospodarcze, są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

• Powiązania kapitałowo - osobowe

Ponadto, poza powiązaniami kapitałowymi oraz osobowymi, mogą występować powiązania kapitałowo - osobowe. Taka sytuacja może się zdarzyć, gdy osoba fizyczna będzie posiadała co najmniej 25% udziałów w podmiocie oraz będzie pełniła funkcję kontrolno-zarządczą/funkcyjną w innym podmiocie.

*PRZYKŁAD*

Pan Kowalski pełni funkcję Członka Zarządu w spółce A oraz posiada 50% udziałów w kapitale zakładowym spółki B. Oznacza to, iż podmioty A i B są ze sobą powiązane, co wynika z tego, iż Pan Kowalski pełni funkcję zarządczo-kontrolną w podmiocie A oraz posiada udziały w podmiocie B.  

Warto zwrócić uwagę, iż w ustawie wspomniane są również podmioty niebędące osobami prawnymi oraz ich wspólnicy. W związku z tym, spółka jawna oraz jej wspólnik bądź wspólnicy to podmioty powiązane.

Podobnie sytuacja prezentuje się w przypadku spółek komandytowych  i komandytowo-akcyjnych oraz ich komplementariuszy. Zgodnie z najbardziej aktualną wersją UPDOP, spółki komandytowe oraz komandytowo-akcyjne oraz ich komplementariusze stanowią podmioty zależne, niezależnie od wielkości udziałów posiadanych przez komplementariusza.

Podsumowanie

Podsumowując przytoczone powyżej definicje, aby można było uznać podmioty za powiązane musi wystąpić między nimi zależność związana z kapitałem lub osobami tzw. powiązania osobowe oraz powiązania kapitałowe. Takie powiązania powinny być rozpatrywane na kilku płaszczyznach:

• charakter powiązań - kapitałowy lub osobowy,
• stopień powiązania - w przypadku powiązań kapitałowych wyszczególniamy powiązania bezpośrednie i pośrednie, a w przypadku powiązań osobowych powiązania funkcyjne
  i rodzinne.

Przepisy dotyczące cen transferowych szeroko definiują podmioty powiązane. Poza oczywistymi
i łatwymi do zweryfikowania przypadkami (przykładowo gdy jeden podmiot posiada 100% udziałów
w drugim), mogą wystąpić bardziej złożone sytuacje, które wymagają dokładnej i szczegółowej analizy.

Błędy lub przeoczenia podczas weryfikacji istniejących powiązań mogą prowadzić do niewłaściwej identyfikacji transakcji podlegających dokumentacji cen transferowych oraz raportowaniu w informacji o cenach transferowych (deklaracji TPR), co może się wiązać z dotkliwymi karami wynikającymi
z Ordynacji podatkowej oraz KKS

#podmioty powiązane #powiązania kapitałowe #powiązana osobowe #znaczący wpływ #ceny transferowe