Gwarancje i poręczenia – kiedy powstanie obowiązek dokumentacyjny
Transakcje finansowe są jednymi z najczęściej występujących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, w grupach kapitałowych. W celu weryfikacji obowiązków dokumentacyjnych z zakresu cen transferowych, wiele uwagi poświęca się transakcjom związanym z otrzymywaniem bądź udzielaniem finansowania. Jednakże, należy również pamiętać o transakcjach związanych z udzieleniem lub otrzymaniem zabezpieczenia, np. w postaci poręczenia, gwarancji, zastawu czy hipoteki.
Spis treści:
Obowiązek dokumentacyjny dla transakcji gwarancji i poręczeń
Wynagrodzenie w transakcjach gwarancji i poręczeń
Obowiązek dokumentacyjny dla transakcji gwarancji i poręczeń
W celu pozyskania zewnętrznego finansowania, zwłaszcza w sektorze bankowym, oraz realizacji dużych projektów, podmioty powiązane często wykorzystują instrumenty takie jak poręczenia, gwarancje
i umowy przystąpienia do długu. Wymaganie takich zabezpieczeń jest powszechną praktyką wśród instytucji finansowych i kontrahentów, którzy dążą do ograniczenia ryzyka związanego z realizacją zobowiązań.
Aby ustalić, czy istnieje obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych dla poręczeń, należy zsumować wartości sum gwarancyjnych wszystkich transakcji poręczenia (odrębnie udzielonych oraz otrzymanych) zawartych przez podatnika z podmiotami powiązanymi. Jeżeli ta suma przekroczy 10 milionów złotych netto, dokumentacja jest wymagana. Przy ocenie obowiązku dokumentacyjnego należy uwzględnić wszystkie rodzaje zabezpieczeń, takie jak poręczenia, hipoteki czy weksle, niezależnie od tego, czy zostały udzielone przez osoby prawne powiązane, czy osoby fizyczne.
Wynagrodzenie w transakcjach gwarancji i poręczeń
Podatnicy często błędnie zakładają, że zabezpieczenia finansowe, takie jak poręczenia, są jedynie dodatkiem do głównej transakcji zawieranej z niezależnym podmiotem i nie wymagają odrębnego wynagrodzenia.
Brak wynagrodzenia w transakcji udzielenia poręczenia pomiędzy podmiotami powiązanymi może prowadzić do poważnych konsekwencji na gruncie przepisów o cenach transferowych.
Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, udzielenie zabezpieczeń finansowych powinno być dokonywane na warunkach na jakie zgodziłyby się podmioty niepowiązane, tj. powinno odbywać się za wynagrodzeniem ustalonym w sposób rynkowy. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 19.04.2013 r., sygn. II FSK 1689/11, wyrok z dnia 22.10.2019 r., sygn. II FSK 3832/17).
Nieodpłatne świadczenie
Jeżeli poręczenia przez podmioty powiązane są dokonywane nieodpłatnie bądź nie są kompensowane innymi wzajemnymi świadczeniami, to powinny rodzić przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, a więc brak odpłatności (wynagrodzenia) za poręczenie generuje obowiązek rozpoznania przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 CIT.
W takiej sytuacji, zgodnie z interpretacjami wydanymi w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, przychód ten należy rozpoznać jednorazowo w roku, w którym poręczenie zostało udzielone, w wysokości ustalonej na podstawie okresu obowiązywania poręczenia w roku podatkowym, w którym rozpoznawany jest przychód z tego tytułu.
Potwierdzają to m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora KIS z dnia 8 lutego 2023 roku (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.840.2022.1.EJ), 10 listopada 2022 roku (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.188.2021.7.S/AS) czy
24 marca 2014 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy (ITPB3/423-1/14/AW).
Ponadto, co bardzo istotne, brak wynagrodzenia za udzielone poręczenie nie zwalnia z obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych. Obowiązek ten jest ściśle powiązany z wartością sumy gwarancyjnej, niezależnie od ewentualnych świadczeń finansowych.
Podsumowanie
Zawierając transakcje poręczeń należy mieć na uwadze, że brak opłaty za poręczenie może wskazywać na nierynkowy charakter transakcji, ponieważ podmioty niepowiązane zazwyczaj wymagają wynagrodzenia za przejęcie ryzyka związanego z niewypłacalnością dłużnika.
Ponadto, niezależnie czy transakcja poręczenia realizowana będzie za wynagrodzeniem czy traktowana będzie jako nieodpłatne świadczenie, wysokość ustalonego wynagrodzenia lub rynkowego przychodu, powinny być ustalane na warunkach rynkowych, w czym może pomóc sporządzenie analizy porównawczej.
