Kary umowne a koszt uzyskania przychodu
W interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2023 roku, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.288.2023.1.HJ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że w niektórych przypadkach, kara umowna może zostać zaliczona do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.
Stan faktyczny sprawy
Sprawa dotyczyła podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, który zajmuje się wytwarzaniem wyrobów z drewna. Podatnik kupuje drewno w nadleśnictwach Lasów Państwowych.
W 2022 roku podatnik nie odebrał wcześniej wylicytowanego drewna na skutek pożaru, jaki miał miejsce w suszarni do drewna w jego zakładzie. Jednocześnie od czasu wybuchu pożaru oraz braku możliwości suszenia drewna, podatnik był zmuszony do zmniejszenia produkcji, co wiązało się jednocześnie ze zmniejszonym zapotrzebowaniem na surowiec drzewny.
Nieodebranie wylicytowanej ilości drewna spowodowało naliczenie kar umownych przez Nadleśnictwa.
Powstała wątpliwość dotyczyła tego, czy podatnik jest uprawniony do zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów kary umownej, która została naliczona na skutek nieodebrania drewna, a więc niewykonania w terminie ustalonego świadczenia.
Stanowisko podatnika
Zdaniem podatnika, z czym również zgodził się DKIS, kara umowna będzie stanowiła dla niego podatkowy koszt uzyskania przychodu. Jego zdaniem, wydatek ten spełnia definicję kosztu podatkowego z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, tj. (i) został poniesiony przez podatnika; (ii) ma charakter definitywny; (iii) pozostaje w związku przyczynowo – skutkowym z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; (iv) wydatek ten został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów, lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów; (v) został on właściwie udokumentowany oraz (vi) nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 wyżej ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Co istotne, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT, nie zalicza się do podatkowych kosztów uzyskania przychodów kar umownych / odszkodowań z następujących tytułów:
- wady dostarczonych towarów,
- wady wykonanych robót,
- wady wykonanych usług,
- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
- zwłoki w usunięciu wad towarów,
- zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.
Z powyższego wynika, iż wszelkiego rodzaju odszkodowania oraz kary umowne z wymienionych w ww. przepisie tytułów, nie mogą zostać zakwalifikowane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od faktu, czy są one następstwem szkody, która powstała na skutek winy zobowiązanego czy szkody, na której powstanie nie miał on wpływu. Nie ma przy tym znaczenia, czy szkoda spowodowana była niewykonaniem czy też nienależytym wykonaniem zobowiązania.
Zdaniem podatnika, naliczona przez Nadleśnictwa Lasów Państwowych kara umowna została jednak nałożona na niego w związku z nieodebraniem surowca i nie ma odniesienia do ww. katalogu, ponieważ nie spełnia warunków z pkt 19, tj. nie jest związana z wadą dostarczonych towarów / usług, ani ze zwłoką w ich dostarczaniu lub usunięciu ewentualnych wad towarów / usług.
Ponadto, zdaniem podatnika, jego działanie ma charakter gospodarczo oraz ekonomicznie uzasadniony – nałożona kara umowna jest kosztem, który został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów prowadzonej przez niego działalności, a także zapewnienia płynności finansowej i efektywności gospodarczej procesu produkcji.
Według Wnioskodawcy, decyzja odnosząca się do poniesienia wydatku w formie kary umownej ma charakter racjonalny oraz jest gospodarczo uzasadniona. Podjęta ona została w związku ze zmianą okoliczności, które pierwotnie były zakładane. W przedstawionym stanie faktycznym odbiór drewna mógłby przyczynić się do utraty płynności finansowej firmy, a co się z tym wiąże – do utraty źródła przychodów. Zdarzenia te były od podatnika niezależne i były nie do przewidzenia. W ostatecznym podsumowaniu, zapłata kar umownych była dla podatnika bardziej korzystna niż odbiór drewna. Co więcej, w momencie podpisywania umów z Nadleśnictwami, Wnioskodawca dochował należytej staranności w celu weryfikacji warunków zawieranych umów oraz cen drewna występujących na rynku.
Na potwierdzenie stanowiska, podatnik powołał się na liczne wyroki sądów administracyjnych oraz uchwałę NSA z dnia 25 czerwca 2012 roku, sygn. akt II FPS 2/12.
W analizowanym stanie faktycznym DKIS przyznał rację podatnikowi, iż zapłata kary umownej, która jest karą za niezrealizowanie umowy, nie można uznać za karę, o jakiej mowa w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT, jednak sam fakt niewymieniania tej płatności w ww. przepisie nie oznacza automatycznie, iż wydatek taki można uznać za koszt podatkowy. Muszą zostać bowiem spełnione warunki z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, która to regulacja zawiera ogólną definicję kosztu uzyskania przychodu.
Podsumowując, w tym przypadku, kara umowna spełnia ogólną definicję podatkowego kosztu uzyskania przychodu i dlatego może zostać jako taki koszt zakwalifikowana.
