NSA potwierdził możliwość amortyzacji podatkowej w spółkach nieruchomościowych
Pod koniec stycznia br. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) wydał niezwykle korzystne dla spółek nieruchomościowych orzeczenie związane z limitem amortyzacji, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Wyrokiem z dnia 28 stycznia 2025, sygn. II FSK 788/23, co prawda oddalono skargę wniesioną przez podatnika, niemniej NSA przyznał mu rację w kwestii kluczowej dla zastosowania powyższego limitu.
Spis treści:
Stanowisko podatnika vs stanowisko organu.
Z dniem 1 stycznia 2022 r. rozpoczął obowiązywanie tzw. Polski Ład, który zmodyfikował dotychczasową treść art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., stanowił, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Nowelizacją wprowadzono limit amortyzacji podatkowej dla spółek nieruchomościowych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
Stanowisko podatnika vs stanowisko organu
Problem pojawił się w sytuacji, gdy podatnik, będący spółką nieruchomościową, jest właścicielem nieruchomości zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych, jednak nie uznaje jej za środek trwały na potrzeby rachunkowe/bilansowe. W praktyce, częstym zjawiskiem jest zaliczanie wynajmowanych nieruchomości w bilansie jako inwestycje długoterminowe wyceniane w wartości godziwej. Dla celów podatkowych natomiast, nieruchomości były jednak zaliczone do środków trwałych, co wiązało się teoretycznie z możliwością rozpoznania kosztu poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane zgodnie z art. 16a-16 m ustawy o CIT.
W powyższej sytuacji podatnik byłby pozbawiony możliwości rozpoznawania kosztów podatkowych przez cały okres posiadania nieruchomości. Zdaniem zainteresowanej spółki przepis art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do tych podatników, którzy nie dokonują odpisów amortyzacyjnych środków trwałych grupy 1 KŚT dla celów rachunkowych, a zatem również do niej.
Dyrektor KIS nie podzielił tego stanowiska. Zarówno w tym przypadku (interpretacja indywidualna z dnia z dnia 10 sierpnia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.322.2022.2.ANK), jak i innych, analogicznych interpretacjach (por. interpretacja z dnia 28 sierpnia 2024 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.407.2024.1.DK) uznał, że „Spółka będąc spółką nieruchomościową, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, jest bowiem adresatem omawianej normy prawnej (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT), w której sposób ustalenia limitu podlegających do zaliczenia podatkowych odpisów amortyzacyjnych należy odnosić do wartości umorzeniowej ustalonej na podstawie przepisów o rachunkowości. Skoro zatem wartość odpisu amortyzacyjnego (umorzeniowego) w przedmiotowej sprawie osiąga wartość "0", gdyż Spółka nie dokonuje amortyzacji składnika majątkowego na podstawie przepisów o rachunkowości, to - mając na uwadze brzmienie omawianej normy prawnej, Spółka nie jest uprawniona do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego zaliczonego do grupy 1 Klasyfikacji do kosztów uzyskania przychodów na podstawie znowelizowanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.”
Orzecznictwo
W przedmiotowej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia 10 lutego 2023 r., sygn. I SA/Po 790/22 uchylił zaskarżoną interpretację, przyznając rację podatnikowi. Podobne orzeczenia zapadały również w innych sprawach np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2023 r., sygn. III SA/Wa 2480/22.
Spór zaszedł aż do etapu NSA, który niedawnym wyrokiem rozstrzygnął sprawę, częściowo przyznając rację organowi, a częściowo podatnikowi. Sąd przyznał rację organowi, w zakresie w jakim przepis art. 15 ust. 6 ustawy o CIT znajdzie zastosowanie do spółek nieruchomościowych, które nie dokonują amortyzacji nieruchomości na potrzeby bilansowe. Jednocześnie, nie oznacza to, że w tej sytuacji spółki będą całkowicie pozbawione możliwości rozpoznawania kosztów na potrzeby podatkowe. Organ błędnie zinterpretował zamysł ustawodawcy przyjmując wartość 0 dla amortyzacji bilansowej. Innymi słowy, limit kosztów z tytułu amortyzacji podatkowej powinien być odniesiony do wartości amortyzacji bilansowej, gdyby ta była prowadzona dla danych środków trwałych.
Podsumowanie
Niewątpliwie korzystne dla spółek nieruchomościowych orzeczenie może stanowić zmianę podejścia Dyrektora KIS, prezentowanego powyżej, tj. brak możliwości amortyzacji podatkowej dla podatników traktujących posiadane nieruchomości jako inwestycje, wyceniane wg wartości godziwej, bez dokonywania amortyzacji bilansowej. Odmowa rozpoznania kosztów poniesionych na nabycie danej nieruchomości w trakcie generowania przez spółkę przychodów z tego aktywa stanowiłoby naruszenie podstawowych praw podatnika.
