Pożyczka udzielona podmiotowi powiązanemu rzez spółkę na estońskim CIT podlega opodatkowaniu tylko jeśli ma związek z prawem do udziału w zysku
Spis treści:
1. Pojęcie dochodu z tytułu ukrytych zysków w przepisach ustawy o CIT.
3. Orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach nadzieją dla spółek estońskich?
Pojęcie dochodu z tytułu ukrytych zysków w przepisach ustawy o CIT
Jak mówi art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, tak zwane ukryte zyski, to inne niż dywidenda świadczenia dokonane na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio ze spółką lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami.
Ustawodawca zdefiniował ukryte zyski oraz wskazał przykładowy (otwarty) katalog czynności i zdarzeń, które mogą być ukrytym zyskiem.
Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).
Czy udzielenie pożyczki podlega opodatkowaniu? Jak przepisy rozumieją organy podatkowe i większość sądów administracyjnych?
Zdaniem Fiskusa, każda pożyczka udzielona przez spółkę opodatkowaną ryczałtem, podmiotowi powiązanemu podlega opodatkowaniu jako dochód z tytułu ukrytych zysków.
W interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2022 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.549.2022.1.DD, organ podatkowy stwierdził, że: „(…)Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania prawne oraz okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że udzielone pożyczki pieniężne przez Wnioskodawcę podmiotom powiązanym będą stanowić dochód z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy CIT.
Zatem, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wypłata Pożyczki na rzecz Podmiotów powiązanych nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem, gdyż nie będzie udzielona w celach konsumpcyjnych i będzie niezależna od tego, czy wspólnicy będą posiadać prawo do udziału w zysku. Bowiem, zarówno z treści art. 28m ustawy o CIT, jak i ww. objaśnień podatkowych wynika, że pożyczka udzielona podmiotowi powiązanemu przez Wnioskodawcę, tj. spółkę objętą ryczałtem od dochodów spółek będzie stanowiła dochód z tytułu tzw. ukrytych zysków.”
Podobnie wypowiada się orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 kwietnia 2024 r., sygn. I SA/Po 122/24.
Opodatkowaniu ryczałtem nie podlega jedynie pożyczka udzielona podmiotowi powiązanemu przez spółkę jeszcze zanim ta wybrała opodatkowanie estońskim CIT (interpretacja indywidualna z dnia 26 maja 2022 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.583.2021.2.MK).
Orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach nadzieją dla spółek estońskich?
Nie tak dawno temu pisaliśmy na naszym blogu o bardzo korzystnym orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, które zrywa z niekorzystną dla podatników wykładnią przepisów. Mowa tu o wyroku WSA w Gliwicach z dnia 6 czerwca 2024 r., sygn. I SA/ Gl 1566/23.
Komentowane przez nas orzeczenie było i jest jak dotychczas dopiero drugim korzystnym dla podatników wyrokiem i co ważne – oba korzystne orzeczenia wydał w rocznym odstępie czasu, ten sam wojewódzki sąd administracyjny.
Wówczas, w powyższym wpisie przedstawiliśmy jedynie ogólne tezy wyroku przedstawione w ustnym uzasadnieniu orzeczenia.
Dziś, dysponujemy pełnym, pisemnym uzasadnieniem wyroku i warto się mu przyjrzeć.
Kluczowe tezy uzasadnienia wyroku to te, w których Sąd mówi, że: „Dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia”.
Sąd wskazał pewne wytyczne dla organów podatkowych w celu określenia czy dana pożyczka podlega opodatkowaniu jako dochód z tytułu ukrytych zysków:
„Oceniając, czy dane świadczenie stanowi ukryte zyski, należy - oprócz analizy kryterium podmiotowego - zidentyfikować jego podstawę, tj. ustalić, czy podstawą tego świadczenia było właśnie prawo do udziału w zyskach, czy może inny tytuł. Dopiero jeżeli wykonane świadczenie wiąże się z prawem do udziału w zyskach, należy przyjąć, że stanowi ono ukryte zyski. Ustawodawca zdecydował się świadomie na zawężenie opodatkowania w ramach ukrytych zysków wyłącznie do tych świadczeń na linii podatnik - udziałowiec, które są związane z prawem do udziału w zyskach. Innymi słowy, aby rozstrzygnąć, czy mamy do czynienia z ukrytymi zyskami w rozumieniu art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p., należy rozstrzygnąć, "na jakiej podstawie", "dlaczego" realizowane jest świadczenie przez spółkę; należy odpowiedzieć na pytanie, "z jakiego powodu" świadczenie jest realizowane.”
Na sam koniec organ zawarł najważniejsze dla podatników zdanie: „Wbrew zatem stanowisku organu zarówno z treści art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p. jak i objaśnień podatkowych nie wynika, że każda pożyczka udzielona podmiotowi powiązanemu przez spółkę objętą ryczałtem od dochodów spółek będzie stanowiła dochód z tytułu tzw. ukrytych zysków.”
Jak obrazuje powyższy przykład, na ostateczne rozstrzygnięcie trzeba będzie poczekać, aż sprawa trafi przed oblicze Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Co ważne, w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, która była podstawą skargi do WSA w Gliwicach, podatnik jednoznacznie wskazał, że wypłata pożyczki nie będzie dokonana w związku z prawem do udziału w zysku. Zdaniem Sądu, takie oświadczenie podatnika obligowało Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej do wydania pozytywnej interpretacji indywidualnej.
Możliwa jest sytuacja, w której organy podatkowe będą badać, czy na pewno udzielenie pożyczki było uzasadnione gospodarczo i nie miało związku z prawem do udziału w zysku podmiotu powiązanego.
Tylko w takim przypadku, udzielenie pożyczki przez spółkę opodatkowaną ryczałtem nie powinno podlegać opodatkowaniu.
