Puste faktury a dobra wiara – czy organy muszą ją badać?

Zgodnie z art. 108 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

W praktyce organów podatkowych przepis ten nierzadko traktowany jako narzędzie o niemal automatycznym zastosowaniu wobec wystawców tzw. „pustych” faktur.

Pusta faktura to faktura dokumentująca czynność, która nie miała miejsca – według tej logiki niemal zawsze prowadzi do obowiązku zapłaty wykazanego w niej VAT-u, niezależnie od okoliczności. Ale czy rzeczywiście zawsze?

Automat fiskalny czy instrument ochronny?

Warto przypomnieć, że art. 108 ust. 1 ustawy o VAT nie ma charakteru sankcyjnego. To nie jest kara za naruszenie przepisów, lecz mechanizm mający chronić budżet państwa przed uszczupleniem dochodów podatkowych. A skoro tak, to jego stosowanie powinno być proporcjonalne i uzależnione od realnego zagrożenia fiskalnego.

A co z dobrą wiarą?

Jednym z kluczowych problemów, jaki pojawia się w orzecznictwie i doktrynie, jest pytanie: czy przy ocenie zastosowania art. 108 ust. 1 organy podatkowe muszą badać dobrą wiarę wystawcy pustej faktury?

Coraz częściej sądy administracyjne odpowiadają twierdząco. Przykładowo WSA w Białymstoku – w wyroku z dnia 29 marca 2023 r. (I SA/Bk 483/22) – wskazał jasno, że samo wystawienie faktury nie wystarcza, by zastosować art. 108. Kluczowe jest bowiem ustalenie, czy doszło do uszczuplenia wpływów budżetowych oraz czy wystawca faktury działał w złej wierze.

Kierunek wyznaczony przez TSUE

Takie podejście jest spójne z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który wielokrotnie podkreślał, że ochrona interesów fiskalnych nie może odbywać się kosztem podstawowych zasad systemu VAT – w tym zasady neutralności i proporcjonalności. Dobra wiara podatnika jest w tym kontekście kluczowa; zwłaszcza gdy nie doszło do nadużycia/oszustwa, a wystawienie pustej faktury było wynikiem błędu (czyli niecelowego a działania ukierunkowanego na wyłudzenie podatku).

TSUE wskazuje ponadto, że również wystawca faktury działający w złej wierze może uchronić się od zastosowania omawianej regulacji (na gruncie prawa wspólnotowego „odpowiednikiem” art. 108 ust. 1 ustawy o VAT jest art. 203 Dyrektywy VAT), o ile nie istnieje ryzyko uszczuplenia wpływów budżetowych państwa.

Co z tego wynika?

Z całą pewnością nie każda „pusta” faktura powinna automatycznie skutkować obowiązkiem zapłaty VAT na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Organy podatkowe mają bowiem obowiązek przeprowadzić rzetelne postępowanie dowodowe, w którym uwzględnią zarówno dobrą wiarę wystawcy, jak i potencjalne ryzyko uszczerbku Skarbu Państwa.

Podsumowując:

👉 Art. 108 ust. 1 ustawy o VAT to nie kara, lecz narzędzie ochrony Skarbu Państwa.

👉 Nie każde wystawienie pustej faktury musi prowadzić do zapłaty VAT.

👉 Dobra wiara podatnika ma znaczenie i powinna być badana przez organy.

👉 Nawet podmiot działający w złej wierze może uchronić się przed omawianą regulację, jeśli nie ma ryzyka uszczuplenia wpływów budżetowych państwa.

💬 Potrzebujesz wsparcia w sprawie pustych faktur, art. 108 ustawy o VAT albo toczącego się sporu z organem? Chętnie pomogę – porozmawiajmy.