Transakcje pożyczek w kontekście cen transferowych

W dzisiejszym środowisku biznesowym, ceny transferowe stanowią kluczowy element strategii finansowej przedsiębiorstw, zwłaszcza w kontekście transakcji pożyczkowych między podmiotami powiązanymi. Właściwe uregulowanie tych transakcji, a także ich zrozumienie w kontekście cen transferowych, ma istotne znaczenie zarówno dla minimalizacji ryzyka podatkowego, jak i dla zapewnienia transparentności i uczciwości w relacjach między firmami.

W niniejszym artykule przyjrzymy się bliżej problematyce pożyczek w kontekście cen transferowych, skupiając się przede wszystkim na progach dokumentacyjnych, prawidłowym ustaleniu wartości transakcji oraz aktualizacji analiz porównawczych.

Spis treści

1. Próg dokumentacyjny
2. Ustalenie wartości transakcji
3. Aktualizacja analiz porównawczych
4. Pożyczki a safe harbour
   
   

Próg dokumentacyjny

Zgodnie z przepisami (Ustawa o CIT oraz Ustawa o PIT) dla transakcji finansowych próg dokumentacyjny wynosi 10 000 000 zł. Oznacza to, że transakcje o wartości przekraczającej ten próg podlegają obowiązkowi sporządzenia dokumentacji cen transferowych.

Należy pamiętać, iż przekroczenie progu dokumentacyjnego dla transakcji pożyczek należy weryfikować nie tylko w roku zawarcia umowy, ale w każdym, tj. pierwszym i kolejnym, roku podatkowym aż do czasu jej spłaty.

Wynika to m.in. z odpowiedzi Ministra Finansów na Interpelację poselską numer 29105 oraz informacji przedstawionych w Informatorze TPR (Pytania i odpowiedzi, wydanie V), gdzie w odpowiedzi na pytanie: „Jaką Wartość transakcji należy wykazać w przypadku pożyczek lub kredytów zawartych przed okresem sprawozdawczym (..)? wskazano, iż:

„Dla umów pożyczek lub kredytu trwających przez okres dłuższy niż rok, transakcja powinna być wykazywana w Informacji TPR w każdym roku, w którym jej wartość przekracza wysokość progu dokumentacyjnego.”

Ustalenie wartości transakcji

W przypadku transakcji finansowych, w tym pożyczek, bardzo istotnym, a zaraz sprawiającym najwięcej trudności, krokiem jest prawidłowe ustalenie wartości transakcji w celu weryfikacji obowiązku dokumentacyjnego.

W przypadku pożyczek i kredytów, a także depozytów wartość transakcji kontrolowanej odpowiada wartości kapitału. W tym zakresie należy podkreślić, iż przez pojęcie wartość kapitału należy rozumieć najwyższą kwotę faktycznie otrzymanego/udostępnionego kapitału pozostającego do spłaty
w raportowanym okresie.

Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

• Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS 0111-KDIB1-1.4010.19.2022.1.JD z dnia 11.07.2022 roku,
• Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS 0111-KDIB1-1.4010.701.2022.1.SG z dnia 20.12.2022 roku,
• Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS 0114-KDIP2-2.4010.166.2023.2.AS z dnia 26.05.2023 roku.
  
  

Aktualizacja analiz porównawczych

Ustalenie, że wartość pożyczki przekracza próg dokumentacyjny, obliguje podatnika do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, w tym analizy porównawczej. Co do zasady, taka analiza jest aktualizowana co 3 lata, uwzględniając bieżące dane porównawcze. Niemniej, zgodnie z ustawą o CIT, istotna zmiana otoczenia ekonomicznego, wpływająca na analizę, wymaga jej wcześniejszej aktualizacji, w roku zaistnienia tej zmiany.

Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 13.01.2025 roku, (sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.704.2024.1.JKU) przedstawił stanowisko w kwestii aktualizacji analizy cen transferowych i jej wpływu na transakcje pożyczkowe.

W przypadku, gdy aktualizacja analizy cen transferowych wykaże, że warunki transakcji (np. oprocentowanie pożyczki) odbiegają od warunków rynkowych, podatnik powinien dokładnie przeanalizować te warunki, uwzględniając podział ryzyka między stronami, pełnione funkcje oraz zaangażowane aktywa.

KIS wskazuje, że istnieją dwie sytuacje, w których konieczne jest dostosowanie warunków transakcji do warunków rynkowych:

1. Sytuacja ex ante: Jeżeli warunki oprocentowania pożyczki były nierynkowe już w momencie jej zawarcia, strony transakcji powinny niezwłocznie dostosować te warunki do zasad ceny rynkowej, zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT.
2. Sytuacja ex post: Jeżeli warunki oprocentowania były rynkowe w momencie zawarcia transakcji, ale w wyniku istotnych zmian (np. zmian gospodarczych) stały się nierynkowe, strony również powinny zmodyfikować ceny transferowe, uwzględniając przepisy art. 11e ustawy
   o CIT.

Podsumowując, Dyrektor KIS podkreśla, iż w przypadku stwierdzenia, że transakcja pożyczkowa nie spełnia warunków rynkowych, podatnik ma obowiązek dostosowania jej warunków do aktualnej sytuacji, niezależnie od tego, czy warunki te były zgodne z zasadą ceny rynkowej w momencie zawarcia transakcji.

Pożyczki a safe harbour

Transakcje finansowe między podmiotami powiązanymi wymagają szczególnej staranności w ustalaniu warunków zgodnych z rynkiem. W tym celu, polskie prawo podatkowe wprowadza uproszczenie znane jako "bezpieczna przystań" (safe harbour), które ułatwia ustalenie oraz weryfikację rynkowego poziomu oprocentowania pożyczek między tymi podmiotami.

Aby podatnik miał możliwość skorzystania z mechanizmu safe harbour, pożyczka musi spełniać następujące warunki:

• Oprocentowanie ustalone na podstawie stawki bazowej i marży wskazanych w obwieszczeniu Ministra Finansów w sprawie ogłoszenia rodzaju bazowej stopy procentowej i marży dla potrzeb cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych aktualnym na dzień zawarcia umowy.
• Brak innych opłat poza odsetkami.
• Okres pożyczki nie dłuższy niż 5 lat.
• Łączna wartość pożyczek nieprzekraczająca 20 mln zł.
• Pożyczkodawca nie jest podmiotem z raju podatkowego.

Zgodnie z powyższymi warunkami, oprocentowanie w ramach tego mechanizmu powinno być oparte na zmiennej stopie bazowej i marży obowiązującej w dniu zawarcia umowy pożyczki. Oznacza to, iż mechanizm ten dotyczy wyłącznie pożyczek o zmiennym oprocentowaniu. W związku z tym, pożyczka o stałym oprocentowaniu nie spełnia warunków safe harbour i nie może z niej skorzystać. Takie stanowisko potwierdza Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22.05.2024 roku (sygn. 0115-KDIT1.4011.322.2024.2.MR).

Ponadto, zgodnie z wyrokiem WSA w Bydgoszczy (sygn. I SA/Bd 498/24), w celu ustalenia oprocentowania na potrzeby stosowania mechanizmu safe harbour, nie ma możliwości stosowania uśrednionej stawki WIBOR3M będącej średnią arytmetyczną kilku wybranych notowań. W opinii sądu taki sposób kalkulacji oprocentowania nie znajduje oparcia w treści analizowanego przepisu i wykracza poza normę prawną w nim zawartą.

Podsumowując, transakcje pożyczkowe między podmiotami powiązanymi podlegają szczególnym regulacjom w zakresie cen transferowych, mającym na celu zapewnienie, że warunki tych transakcji są zgodne z warunkami rynkowymi. Przepisy te nakładają na podatników obowiązek dokumentowania
i uzasadniania stosowanych cen, a także mogą wymagać korekty tych cen w przypadku, gdy odbiegają one od standardów rynkowych.

Źródło: https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/0111-kdib1-3-4010-704-2024-1-jku-skutki-podatkowe-185281672; https://sip.lex.pl/orzeczenia-i-pisma-urzedowe/pisma-urzedowe/0114-kdip2-2-4010-166-2023-2-as-brak-obowiazku-185226818;  https://www.podatki.gov.pl/ceny-transferowe/wyjasnienia/informator-tpr-pytania-i-odpowiedzi-edycja-piata-04092024/; https://www.podatki.gov.pl/media/7820/odpowied%C5%BA-na-interpelacje-29105-15-02-2022.pdf; https://sip.lex.pl/#/guideline/185256038/0115-kdit-1-4011-322-2024-2-mr-pozyczka-jako-transakcja-kontrolowana-pismo-wydane-przez-dyrektor...?keyword=safe%20harbour&cm=SREST.