Zwolnienie z długu a ukryte zyski (na gruncie estońskiego CIT)
Dnia 7 września 2023 r. ukazała się interpretacja indywidualna o nr 0114-KDIP2-2.4010.358.2023.1.KW, w której Dyrektor KIS uznał, że zwolnienie z długu spółki opodatkowanej na zasadach ryczałtu od dochodów spółek będzie stanowiło ukryty zysk, a zatem będzie opodatkowane zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
W opisie zdarzenia przyszłego spółka wskazała, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zawrzeć umowy dzierżawy nieruchomości (jako dzierżawca) od podmiotu powiązanego. Następnie, w trakcie trwania umowy dzierżawy lub po jej zakończeniu, podmiot wydzierżawiający sprzeda spółce uprzednio dzierżawioną nieruchomość. Istotą wątpliwości spółki jest kolejny krok, mianowicie możliwość dokonania częściowego lub nawet całkowitego zwolnienia spółki z długu w zakresie ceny nabywanej nieruchomości.
W czasie wykonywania powyższych czynności spółka będzie opodatkowana na zasadach tzw. estońskiego CIT.
Wnioskodawca uważał, że zwolnienie go z długu z tytułu zapłaty całości albo części ceny sprzedaży nieruchomości będzie stanowiło dla niego przychód z świetle przepisów ustawy o rachunkowości, który to przychód będzie zwiększał zysk netto. Wypłata tego zysku netto na rzecz wspólników będzie opodatkowana na zasadach ryczałtu od dochodów spółek. Jednakże, samo zwolnienie go z długu z tytułu zapłaty całości albo części ceny sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowiło dla niego - na moment zwolnienia z długu - żadnego z dochodów wymienionych w art. 28m ust. 1 pkt 2-6 ustawy o CIT podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od dochodów spółek, w szczególności dochodu z tytułu ukrytych zysków.
Z powyższym stanowiskiem nie zgodził się Dyrektor KIS, który argumentował, że „Do transakcji sprzedaży nieruchomości oraz zwolnienia Państwa z długu niewątpliwie nie doszłoby gdyby nie powiązania pomiędzy podmiotami. Działanie to służy dokapitalizowaniu Państwa spółki. Również transakcja sprzedaży nieruchomości i umorzenie Państwa zobowiązania nie jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie wynika z celów biznesowych Wnioskodawcy. Zatem ww. transakcje należy traktować jako czerpanie przez Państwo korzyści z tytułu umorzenia zobowiązania (zwolnienia z długu) w części bądź w całości z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości.
Zatem, wobec powyższego zwolnienie z długu Państwa przez spółkę powiązaną, polegające na umorzeniu zobowiązania z tytułu zapłaty części ceny sprzedaży nieruchomości dokonane w okresie gdy zarówno Państwo jak i Spółka powiązana będą podatnikami ryczałtu od dochodów spółek, na moment zwolnienia z długu będzie stanowić dla Państwa dochód z tytułu ukrytych zysków i będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.”
Powyższe rozstrzygnięcie jest wyjątkowo zaskakujące z uwagi na literalną treść przepisów odnoszących się do ukrytych zysków. Bowiem w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem. W omawianym przypadku to sama spółka opodatkowana estońskim CIT, która jest zwalniania z długu jest beneficjentem transakcji, jaką jest umorzenie zobowiązania (a nie jej wspólnik, czy podmiot z nią powiązany). Ponadto, z tytułu zwolnienia z długu spółka rozpozna przychód na gruncie prawa bilansowego, który powiększy zysk netto spółki, a wypłacając w przyszłości dywidendę z zysku, spółka zapłaci z tego tytułu podatek. Opodatkowanie również samej kwoty umorzonego zobowiązania doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu.
Powyższe rozumienie przepisów odnoszących się do ukrytych zysków przedstawione przez Dyrektora KIS w omawianej interpretacji wykracza zatem daleko poza literalne brzmienie i, w ocenie autora, stanowi wykładnie rozszerzającą, której stosowanie na niekorzyść podatnika jest zakazane.
