Czy każdy nocleg będzie przychodem pracownika mobilnego
Charakter pracy mobilnej wymaga od pracownika podjęcia pracy w różnych miejscach jak również w warunkach wymagających stałego przemieszczania się z miejsca do miejsca. Nie zawsze będzie to podróż służbowa, a kwestia tego czy darmowy nocleg dla pracownika mobilnego jest opodatkowany wciąż budzi wątpliwości i dyskusje.
Spis treści:
Charakterystyka pracy mobilnej
Praca mobilna oznacza wykonywanie obowiązków zawodowych przez pracownika w różnych miejscach, często odległych od stałego miejsca zamieszkania, co wymaga stałego przemieszczania się. Miejsce świadczenia pracy nie jest tu ograniczone do jednej lokalizacji, lecz może obejmować określony obszar geograficzny, na przykład teren całego kraju. Pracownicy mobilni, tacy jak kierowcy transportu międzynarodowego czy przedstawiciele handlowi, realizują swoje zadania w sposób ciągły w różnych miejscach, a przemieszczanie się jest integralnym elementem ich pracy, a nie wyjątkową sytuacją.
Podróż służbowa a praca mobilna
Podróż służbowa polega na wykonywaniu zadania służbowego, a nie pracy świadczonej w sposób stały. Podróż służbowa powinna więc cechować się sporadycznością i odróżniać się od pracy, będącej przedmiotem umowy o pracę. W przypadku pracowników mobilnych sytuacja jest jednak odmienna – ich zadania służbowe są realizowane w różnych miejscach w sposób ciągły, co oznacza, że przemieszczanie się po danym terenie nie jest podróżą służbową, lecz wykonywaniem obowiązków wynikających z umowy o pracę.
Tym samym, jeżeli więc pracownicy stale poruszają się po danym terenie, nie jest to podróż służbowa – podróże takie wykonywane są po prostu w ramach obowiązków pracowniczych. Istotne jest przy tym, jak określono miejsce pracy. Jako miejsce pracy może być wpisany np. teren całego kraju, jeżeli pracownik faktycznie przemieszcza się w ramach obowiązków pracowniczych po całej Polsce.
Opodatkowanie kosztów związanych z pracą mobilną
Przez wiele lat organy podatkowe stosowały profiskalną wykładnię, uznając diety i zwrot kosztów podróży pracownika mobilnego za jego przychód, który nie korzysta ze zwolnienia podatkowego. Stanowisko to opierało się na logice, że skoro takie koszty nie są wyłączone z opodatkowania, powinny być uznane za przychód pracownika.
Uzasadniały to tym, że noclegi i koszty podróży służbowej są zwolnione od podatku (zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT). Skoro korzystają ze zwolnienia, to są przychodem podatkowym (ale zwolnionym). Tym samym noclegi i koszty podróży innej niż służbowa wciąż są przychodem, ale już niekorzystającym ze zwolnienia, więc co do zasady powstaje konieczność ich opodatkowania.
Przełom w podejściu do opodatkowania kosztów związanych z pracą mobilną przyniósł wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 2014 r. (sygn. K 7/13). TK orzekł, że świadczenia ponoszone przez pracodawcę na rzecz pracownika mogą być uznane za przychód, jeżeli spełniają trzy warunki:
- Świadczenie zostało spełnione za zgodą pracownika.
- Świadczenie było w interesie pracownika, a nie pracodawcy.
- Korzyść była wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.
W przypadku pracowników mobilnych koszty noclegów i przemieszczania się nie spełniają tych kryteriów, ponieważ służą realizacji interesu pracodawcy. To pracodawca zleca przemieszczanie się pracownika, co oznacza, że wydatek na noclegi czy dojazdy nie jest ponoszony w interesie pracownika, lecz jest niezbędny do wykonywania jego obowiązków.
Mimo powyższego orzeczenia, organy podatkowe i ZUS coraz częściej powracają do stanowiska, że koszty noclegu zapewnione pracownikom mobilnym poza podróżą służbową są opodatkowanym przychodem. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2022 r. (sygn. II FSK 1435/19) uznano, że skoro pracownik uniknął wydatku na nocleg, to osiągnął przychód. Takie podejście zakłada, że każdy wydatek, którego pracownik by nie poniósł, gdyby nie został wysłany w podróż, oznacza powstanie korzyści, a zatem przychodu. Niestety przyjęto, że skoro pracownik coś otrzymał, to ma przychód.
Należy jednak uwzględnić, że jeżeli pracodawca nie wysłałby pracownika w podróż, to ten pracownik nie musiałby zapewniać sobie noclegów. Jak słusznie wskazują krytycy tego stanowiska, pracownik mobilny nie unika wydatku, ponieważ w normalnych warunkach w ogóle nie ponosiłby takich kosztów. To pracodawca wysyła go na teren, na którym musi pracować, więc nocleg nie jest świadczeniem w jego interesie.
Interpretacje indywidualne KIS
W ostatnich interpretacjach Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymuje się pozytywny trend, zgodny w intencją wyrażoną w wyroku TK. Przykładowo w interpretacji z dnia 3 października 2024 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.585.2024.2.ST), potwierdzono, że świadczenia, które nie są spełniane w interesie pracownika, nie mogą być uznane za jego przychód. Oznacza to, że koszty noclegu i dojazdu pracownika mobilnego ponoszone przez pracodawcę, służące realizacji obowiązków pracowniczych, nie powinny być opodatkowane, nawet jeśli jest to nocleg w miejscu siedziby spółki lub regionie świadczenia pracy pracowników, którzy nie odbywają podróży służbowej.
Należy tu również uwzględnić kwestię wyżywienia pracowników mobilnych. W interpretacji z dnia 28 sierpnia 2024 r. (nr 0112-KDIL2-1.4011.588.2024.1.DJ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że finansowanie posiłków spożywanych przez pracownika mobilnego mogą być uznane za jego przychód, jeżeli zostały one poniesione na rzecz pracownika. Tego rodzaju świadczenie ma bowiem dla pracownika charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostało mu one przekazane. Jednak w sytuacji, gdy wyżywienie stanowi element spotkań biznesowych, jego koszt nie jest przychodem pracownika, ponieważ służy realizacji interesu pracodawcy.
Podsumowanie
Pracownicy mobilni wykonują swoje zadania na określonym obszarze geograficznym, a nie w ramach sporadycznych podróży służbowych. Koszty ponoszone przez pracodawcę na rzecz pracownika mobilnego, takie jak noclegi czy dojazdy, nie stanowią przychodu, o ile służą one wyłącznie realizacji obowiązków pracowniczych. Stanowisko to znajduje poparcie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego oraz w najnowszych interpretacjach podatkowych. Niemniej jednak, podejście organów podatkowych i sądów wciąż nie jest niestety jednolite.
