Jak wynajmujący powinien rozliczyć koszty fit-out?

Rozliczenie kosztów prac aranżacyjnych typu fit-out ciągle budzi wątpliwości podatników. W przypadku wydatków ponoszonych przez wynajmującego jedną z kluczowych kwestii z punktu widzenia odpowiedzi na pytanie dot. sposobu zaliczenia kosztów prac aranżacyjnych do kosztów podatkowych jest ustalenie czy mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego czy też z pracami adaptacyjnymi na potrzeby konkretnego najemcy.

Wydatki ulepszeniowe zasadniczo będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne. Wydatki fit-out na potrzeby konkretnego najemcy mogą stanowić koszty pośrednie i być rozliczane jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania.

Tym samym do uznania nakładów za ulepszenie skutkujące podwyższeniem wartości początkowej środka trwałego konieczne jest łącznie spełnienie następujących warunków:

1. ulepszenie środka trwałego nastąpi w wyniku: przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji oraz
2. suma wydatków poniesionych na ulepszenie przekroczy 10 000 PLN w roku podatkowym oraz
3. efektem ulepszenia będzie wzrost wartości środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania.

W interpretacji z dnia 23 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.198.2022.2.MR1, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne będą podlegały więc następujące wydatki:

1. wartość nakładów na Fit-out w Lokalu, zwróconych Najemcy przez Wnioskodawcę w części, w jakiej nakłady te będą trwale związane z Budynkiem, tj. będą stanowiły elementy konstrukcyjne Budynku (ulepszenie);
2. wartość nakładów poniesionych przez Wynajmującego tytułem Fit-out w części w jakiej nakłady te będą trwale związane z Budynkiem, tj. będą stanowiły elementy konstrukcyjne Budynku (ulepszenie).
3. wartość nakładów na Fit-out w Lokalu, zwróconych Najemcy przez Wnioskodawcę w odniesieniu do składników majątku zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji (z wyłączeniem nakładów wskazanych w pkt a), jeżeli Wnioskodawca nabył do nich prawo własności.
4. wartość nakładów poniesionych przez Wynajmującego tytułem Fit-out w Lokalu i stanowiących jego własność, w odniesieniu do składników majątku zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Z inną sytuacją mamy do czynienia w przypadku prac aranżacyjnych typu fit-out dostosowujących lokal do potrzeb konkretnego najemcy (podnajemcy). Jak podkreśla się w praktyce interpretacyjnej – prace takie nie zwiększają wartości użytkowej środka trwałego, ponieważ służą tylko jednemu najemcy i wynajmujący przed kolejnym wynajęciem tej powierzchni będzie (prawdopodobnie) zobligowany do poniesienia kosztów dostosowania jej do wymogów kolejnego najemcy albo do przywrócenia jej stanu do stanu pierwotnego.

W takim przypadku trudno jest mówić o obiektywnym wzroście wartości lokalu, ponieważ prace aranżacyjne służą realizacji wyłącznie jednej umowie najmu a częstą praktyką jest likwidacja efektów tych prac po wygaśnięciu umowy. Wydatki takie będą stanowiły zasadniczo koszty pośrednie i powinny być rozliczane jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Poniższe zasady znajdą zastosowanie również w sytuacji, gdy Spółka przekazuje najemcy cash contribution. Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna z dnia z dnia 23 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.198.2022.2.MR1, w której Dyrektor KIS stwierdził, że:

„(…) wydatki poniesione z tytułu Fit-out stanowiące:

1. wartość wydatków na prace aranżacyjne w Lokalu, zwróconych Najemcy przez Wnioskodawcę w ramach Fit-out, innych niż nakłady zakwalifikowane jako środki trwałe lub ich ulepszenie, jeżeli w ramach umowy z Najemcą nastąpiło przeniesienie prawa własności tych nakładów na Wynajmującego,
2. równowartość nakładów na prace aranżacyjne w Lokalu, zwróconych Najemcy przez Wnioskodawcę w ramach Fit-out, innych niż nakłady trwale związane z Budynkiem, jeżeli Wnioskodawca nie nabył do nich prawa własności;
3. wydatki z tytułu Fit-out zwrócone Najemcy przez Wynajmującego w formie ryczałtu, jeżeli Wynajmujący nie nabył prawa własności do sfinansowanych z nich nakładów.
4. wartość pozostałych nakładów na prace aranżacyjne w Lokalu, poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach Fit-out, innych niż nakłady trwale związane z Budynkiem (stanowiących ulepszenie Budynku) oraz innych niż składniki majątku zaliczane do środków trwałych,

- będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, jako koszty pośrednio związane z przychodem.

Wydatków tych nie można powiązać bezpośrednio z uzyskanymi przez Spółkę przychodami.”

Podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.272.2023.1.MR1, w której Dyrektor KIS wskazał, że:

„Nie sposób przy tym powiązać wydatków poniesionych na Fit-out pierwotnych na zasadach opisanych w Modelu 2 i 3 z uzyskiwaniem konkretnego przychodu z najmu powierzchni Lokalu. Zatem koszty te, jako koszty pośrednie powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. w związku z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. w dacie ich poniesienia tj. jednorazowo na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych.”

a także w interpretacji z dnia 12 lipca 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.314.2023.2.MR1:

„Nie sposób przy tym powiązać wydatków poniesionych na Prace Fit-out z uzyskiwaniem konkretnego przychodu z najmu powierzchni Lokalu, są one bowiem związane z możliwością zawarcia umowy najmu. Zatem koszty te, jako koszty pośrednie powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. w związku z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. w dacie ich poniesienia tj. jednorazowo na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych.”

 #CIT #FIT-OUT #KUP #Najem #Wynajmujący