Rozliczenie prac badawczo-rozwojowych w PGK
Podatkowa grupa kapitałowa (PGK) z pewnością jest jednym z tych rozwiązań podatkowych, które niosą za sobą wiele korzyści, jednocześnie z uwagi na swój specyficzny charakter możemy w tym aspekcie spotkać się z pewnymi trudnościami w zakresie rozliczania ulg podatkowych – koronnym przykładem jest chociażby ulga B+R i spór który zakończył się wyrokiem NSA.
Spis treści:
- Wydatki poniesione w ramach transakcji wewnątrz PGK.
- Jakie było stanowisko organów co do kwestii transakcji wewnątrz PGK?
- NSA rozstrzygnął spór w zakresie transakcji wewnątrz PGK
- Strata uczestników PGD prowadzących prace B+R a prawo do rozliczenia kosztów na poziomie PGK
Wydatki poniesione w ramach transakcji wewnątrz PGK.
Szczególnie problematycznym przypadkiem w zakresie rozliczania ulgi B+R wewnątrz PGK, okazała się sytuacja w której jedna ze spółek wchodzących w skład PGK, ponosiła koszty na działalność badawczo-rozwojową w związku z działaniem na zlecenie innej spółki z tej grupy. W tym zakresie pojawiło się kluczowe pytanie, czy takie wydatki będą mogły zostać uwzględnione, jako wydatki kwalifikujące się do rozliczenia w ramach ulgi B+R?
Jakie było stanowisko organów podatkowych co do kwestii transakcji wewnątrz PGK?
W jednej z Interpretacji indywidualnych, Dyrektor KIS zwrócił uwagę, że PGK jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, jest szczególnym podmiotem prawa podatkowego, składa się on bowiem z wielu oddzielnych spółek posiadających osobność prawną, które co do zasady, mogłyby być samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Zdaniem Dyrektora KIS, PGK można przyrównać do przedsiębiorstwa wielozakładowego, a zatem w sposób szczególny dla celów podatkowych należy również traktować transakcje dokonywane pomiędzy Spółkami tworzącymi grupę.
Jego zdaniem, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, od dochodu odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane "kosztami kwalifikowanymi". W przedmiotowej sprawie podatnikiem jest podatkowa grupa kapitałowa, a nie poszczególne spółki tworzące grupę. Zatem za "koszty kwalifikowane" nie mogą być uznane transakcje dokonywane wewnątrz podatkowej grupy kapitałowej, gdyż nie są to wydatki ponoszone przez podatnika. W konsekwencji uznał, że Wnioskodawca nie będzie mógł dokonać odliczenia od dochodu jako "kosztów kwalifikowanych" wszelkich rozliczeń pomiędzy Spółkami tworzącymi PGK. (zob. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji z 30 sierpnia 2019 r. nr: 0111-KDIB1-1.4010.257.2019.1.SG).
Na gruncie tego ostatniego stwierdzenia zrodził się spór, który został rozstrzygnięty przez NSA, a przywołana wyżej interpretacja ze skutkiem pozytywnym dla podatnika doczekała się ponownego rozpatrzenia (zob. Pismo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji z 7 sierpnia 2023 r. nr: 0111-KDIB1-1.4010.257.2019.7.SG).
NSA rozstrzygnął spór w zakresie transakcji wewnątrz PGK
Podatnik nie zgadzając się z przywołaną wyżej Interpretacją z 2019 r., wniósł skargę do WSA we Wrocławiu, który po rozpatrzeniu sprawy, przyznał mu rację (wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 924/19). Sąd w swoim uzasadnieniu zwrócił uwagę, że skoro brak jest wyraźnego wyłączenia stosowania przepisu art. 18d ustawy o CIT do PGK lub do spółek wchodzących w skład PGK, to trudno znaleźć podstawy do odmowy zastosowania tego przepisu w przypadku poniesienia przez te spółki wydatków, o których mowa w art. 18d ust. 2 na rzecz innych spółek wchodzących w skład grupy. Organ podatkowy nie zgadzając się ze stanowiskiem WSA, wniósł skargę do NSA.
NSA (wyrok z dnia 14 marca 2023 r. sygn. akt II FSK 2117/20) zwrócił uwagę, że ustawodawca w przepisie art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, nie uzależnia uznania wydatku na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jeden ze wskazanych wyżej podmiotów za koszt kwalifikowany od tego, czy wydatek ten został poniesiony na rzecz podmiotu powiązanego czy też podmiotu niepowiązanego. Świadczy o tym rezultat zastosowania wykładni językowej, systemowej oraz celowościowej.
Zdaniem NSA, gdyby celem ustawodawcy było sprecyzowanie, że kosztem kwalifikowanym może być jedynie wydatek na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jeden ze wskazanych podmiotów szkolnictwa wyższego i nauki, niepowiązany z podatnikiem, wówczas wyraźnie wyłączyłby tego rodzaju wydatki z kosztów kwalifikowanych. Tak, jak uczynił to w przepisie art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT.
Strata uczestników PGK prowadzących prace B+R a prawo do rozliczenia kosztów na poziomie PGK
Powyższe rozstrzygnięcie ma dość istotne przełożenie na możliwość kwestionowania podejścia organów, zgodnie z którym, gdy któryś z uczestników PGK ponosi koszty kwalifikowane prac B+R i odnotowuje stratę, to nawet jeśli na poziomie PGK (jako podatnika) odnotowano dochód to całą grupa nie może rozliczyć omawianych kosztów kwalifikowanych.
Organy uważają bowiem, że rozliczenie ulgi powinno odbywać się na poziomie członka PGK i jeśli ten ma stratę lub niski dochód, to PGK (nawet jeśli na poziomie grupy ma dochodowość) nie może odliczyć całości ulgi (przykład: DKIS Z 29.04.2021 r., 0111-KDIB1-3.4010.136.2021.1.JKU).
Na szczęście sądy wprost kwestionują takie podejście, a dla przykładu można podać inny wyrok NSA (z dnia 7 marca 2023 r., II FSK 2111/20). Sąd wskazał, że skoro podatnikiem jest PGK, to zsumowane koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej ponoszone przez poszczególne spółki należy uwzględnić w kalkulacji dopiero po ustaleniu podstawy opodatkowania podatnika, a więc na poziomie PGK. W efekcie, straty poszczególnych spółek, które realnie prowadzą prace B+R nie mogą „uziemiać” możliwości rozliczenia ulgi.
Chcesz wiedzieć więcej o ulgach, odwiedź naszą stronę o ulgach podatkowych.
